Merverdiavgifts­håndboken

Bestemmelsen omhandler situasjoner der avgiftsreglene endres eller merverdiavgiftssatsene reguleres.

Nærmere regler om bl.a. registrering og dokumentasjon av omsetning i slike tilfeller er gitt i merverdiavgiftsforskriften, jf. omtale i § 22‑1 tredje ledd.

Leveringstidspunktet

Regelverket som gjelder på leveringstidspunktet er avgjørende for om det skal svares merverdiavgift og eventuelt hvilken sats som skal benyttes. Det er leveringstidspunktet etter kjøps- og kontraktsrettslige regler som legges til grunn. Tidspunktet for avtaleinngåelse og betaling er uten betydning i denne sammenheng.

Løpende levering

På en rekke områder vil det skje en løpende levering av varer eller tjenester, for eksempel ved utleie av varer eller ved oppdrag innen bygg og anlegg. Det er bare ytelser som er levert etter ikrafttreden av det nye avgiftspålegget som skal avgiftsberegnes etter de nye bestemmelsene.

Complete contract

Ved såkalt «complete contract», hvor levering, fakturering og betaling er avtalt å skje ved ferdigstillelse av bygget, vil byggearbeidene avgiftsmessig anses levert først på dette tidspunkt, se Tidspunkt for utstedelse av salgsdokument.

Innførsel

Tidligere var det i annet punktum en bestemmelse om at det ved innførsel er fortollingstidspunktet som er avgjørende for hvilket regelverk som skal legges til grunn. Dette ble opphevet i forbindelse med ny lov om tollavgift av 11. mars 2022 som trådte ikraft fra 1. januar 2023. Bestemmelsen i § 22‑1 ble ansett overflødig ved siden av nytt annet ledd i § 3‑29, se Prop. 237 L (2020-2021) Tollavgiftsloven, særskilte merknader til § 3‑29 side 145.

Midlertidig reduksjon i redusert sats fra 12 til 6 prosent. Ved Stortingets vedtak om merverdiavgift for 2020 og 2021 ble den reduserte satsen endret fra 12 til 6 prosent i tidsrommet 1. april 2020 til og med 30. september 2021. Fra 1. oktober 2021 er satsen igjen 12 %. Endringen medfører at i denne perioden skal det beregnes 6 prosent merverdiavgift for persontransport, ferging av kjøretøy, overnatting, allmennkringkasting samt adgang til kino, idrettsarrangementer, fornøyelsesparker og opplevelsessentre. Skattedirektoratet har i uttalelse av 8. april 2020 gitt retningslinjer om virkningen av satsendringen for forskuddsfakturering, etterskuddsfakturering, kreditnotaer, fradragsrett for inngående merverdiavgift og innberetning av omsetning i mva-meldingen. Skattedirektoratets uttalelse av 16. desember 2015, som ble gitt etter økningen av redusert sats fra 8 til 10 prosent for budsjettåret 2016, inneholder retningslinjer om avgiftsberegningen for ytelser som ble betalt før satsøkningen ble vedtatt, men der tjenesten helt eller delvis ytes etter dette tidspunkt. Dette vil for eksempel være aktuelt for tjenester som leveres til innehavere av periodebilletter, sesongkort mv. Uttalelsen er også retningsgivende for avgiftsberegningen ved senere endringer i merverdiavgiftssatsene, herunder den midlertidige satsreduksjonen for budsjettårene 2020 og 2021.

Skattedirektoratet har i prinsipputtalelse av 1. desember 2022, i forhold til innføring av merverdiavgift på elbiler fra 1. januar 2023, lagt til grunn at tidspunktet for når en bil/ elbil skal anses levert kunde, er den dagen bilen er registrert på kunde i Motorvognregisteret. Blant annet er det vist til at «(p)å registreringstidspunktet er alle offentligrettslige forpliktelser for utlevering av bilen oppfylt. For å bli registrert på eier i kjøretøyregisteret må bilen være forsikret på eier, og det er også på dette tidspunktet selger normalt vil utstede faktura. Videre vil vi påpeke at dette er et tidspunkt med stor notoritet da det vil fremgå av vognkort og kjøretøyregisteret hvilken dato bilen er første gang registrert og på hvem. Kunden eller kjøper fremstår dermed utad som eier av bilen med de konsekvenser det medfører for pant, utlegg mv. En vesentlig del av eierbeføyelsene har dermed gått over på eier, selv om det skulle gå noen dager før eieren får overlevert bilen fysisk.

Vi legger også vekt på at det er registreringstidspunktet som skal legges til grunn når uttaksmerverdiavgiften skal rapporteres. Tilsvarende gjelder for engangsavgift på motorvogner, jf forskrift om engangsavgift på motorvogner, § 1‑2 nr. 1 hvor det fremgår at «Avgiftsplikt oppstår ved første gangs registrering av motorvogner i det sentrale motorvognregisteret».»

Annet ledd regulerer tilfeller der det er inngått kontrakt om levering før en omsetning ble merverdiavgiftspliktig eller før en økning av merverdiavgiftssatsen.

Det er uten betydning for plikten til å svare merverdiavgift at det er inngått en bindende avtale om levering på et tidspunkt da det gjaldt andre regler. I slike tilfeller vil det oppstå spørsmål om det er kjøper eller selger som skal dekke avgifts­økningen. Av bestemmelsen fremgår det at dersom ikke annet følger av den inngåtte avtalen, plikter kjøper å betale avgiftsøkningen i tillegg til den avtalte prisen.

Departementet kan gi forskrift om overgangsbestemmelser ved ikrafttreden og endringer av denne loven eller av merverdiavgiftsvedtaket. Slike overgangsregler er først og fremst aktuelt ved endringer i satsene.

Forskriftens §§ 22‑1‑1 til 22-1-5 inneholder generelle overgangsbestemmelser om bl.a. registrering og dokumentasjon av omsetning for de tilfellene der det blir endringer i merverdiavgiftssatsene for leverte, men ikke fakturerte ytelser. Overgangsbestemmelsene er basert på tidligere forskrifter, bl.a. forskrift nr. 130 og 131 som omhandlet endringer av merverdiavgiftssatser fra henholdsvis 1. januar 2006 og 1. januar 2007.

Etter forskriftens § 22‑1‑1 skal omsetning av leverte varer og tjenester som ikke er fakturert før merverdiavgiftssatsen ble endret, skilles ut ved bokføringen.

Etter forskriftens § 22‑1‑2 skal det utarbeides en oversikt over leverte varer og tjenester som ikke er fakturert før satsen ble endret. De leverte ytelsene skal faktureres senest innen en måned etter at satsen ble endret, og tas med i den ordinære mva-meldingen.

Forskriftens § 22‑1‑3 inneholder regler som gjelder prosjekter hvor levering skjer etter hvert. Av første ledd framgår det at det skal utarbeides en oppstilling over varer og tjenester som er levert før satsen ble endret. Annet og tredje ledd gir detaljerte regler om hva oppstillingen skal inneholde. Dersom det er betalt på forskudd, følger det av fjerde ledd at dette skal framgå av oppstillingen og korrigeres i den ordinære mva-meldingen.

Forskriftens § 22‑1‑4 gjelder bygge- eller anleggsarbeider for egen regning. I disse tilfellene skal det i siste mva-melding før satsen endres tas med omsetningsverdien av det som er utført. For øvrig gjelder forskriftens § 22‑1‑3 første til femte ledd tilsvarende.

Forskriftens § 22‑1‑5 gjelder hvilken mva-melding som skal benyttes for korreksjoner etter at satsen ble endret og der korreksjonen gjelder omsetning av varer og tjenester før satsen ble endret.

Etter bestemmelsens første ledd gjelder loven fra den tid Kongen bestemmer. Loven trådte i kraft 1. januar 2010.

Etter annet ledd oppheves tidligere merverdiavgiftslov ved ikrafttredelsen av gjeldende merverdiavgiftslov. Frem til lovendringen av 21. juni 2017 nr. 84 var det i bestemmelsens annet og tredje punktum fastsatt særlige overgangsbestemmelser for vedtak truffet med hjemmel i tidligere lov § 70. Alle enkeltvedtak truffet med hjemmel i § 70 skulle falle bort, likevel slik at det for disse skulle gjelde en overgangsperiode på seks måneder fra gjeldende merverdiavgiftslovs ikrafttredelse. Disse særlige overgangsreglene er nå slettet ettersom de ikke lenger er aktuelle.

Lasse- og lossetjenester Skattedirektoratet uttalte i brev av 9. mars 2010 til Logistikk og transportindustriens landsforening at dispensasjon fra avgiftsplikt samt registreringsrett og -plikt med hjemmel i tidligere lov § 70, gitt 19. mars 1970, bortfalt med virkning fra 1. januar 2010. Det tidligere avgiftsfritaket for losse- og lastekontor var av en slik generell art at det ble ansett for å være en forskrift. Losse- og lastekontorers virksomhet er følgelig omfattet av bestemmelsene i merverdiavgiftsloven om registreringsplikt. For øvrig vises det til Tjenester til utenlandske fartøy.

Beredskapslager

Med hjemmel i tidligere § 19‑3 første ledd jf. 22-2 annet ledd ble avgiftsfritak på beredskapslager, gitt av Finansdepartementet etter tidligere lov § 70 i vedtak av 18. september 1999, til Nærings- og handelsdepartementet videreført ved Skattedirektoratet sitt brev av 17. mars 2011. Fritaket gjelder for varer anskaffet til Nærings- og handelsdepartementet sitt beredskapslager i den utstrekning varene benyttes i utlandet. Fritaket gjennomføres ved at det gis fritak for varer som anskaffes til erstatning for varer som blir brukt i utlandet.

Navneskifte

Universitetet i Tromsø – Norges arktiske universitet kjøpte fartøyet F/F Jan Mayen den 17. juni 2011. Fra denne dato endret fartøyet navn til F/F Helmer Hanssen men beholdt kjenningssignalet LAHV. Under sitt tidligere navn ble utleien av skipet innvilget merverdiavgiftsfritak i flere omganger, både etter tidligere lov § 70 og ny lov § 22‑2 annet ledd. I Skattedirektoratets vedtak av 19. november 2015 ble fritaket videreført uavhengig av navnebytte.

Etter tredje ledd ble § 3‑3 første ledd annet punktum om akupunktur, homøopati, osteopati, naprapati, soneterapi, aromaterapi, ernæringsterapi og urtemedisin, kinesiologi og klassisk (svensk) massasje opphevet med virkning fra 1. januar 2011. Bestemmelsen i sin helhet ble opphevet ved lov av 21. desember 2020 nr. 168 med virkning fra 1. januar 2021 og det ble vedtatt et nytt tredje ledd bokstav a og b i § 3‑2. Ved denne lovendringen er i utgangspunktet alle former for alternativ behandling avgiftspliktig. Det er gitt særlige overgangsregler i endringsloven punkt II. Det vises til omtalen av § 3‑3. Alternativ behandling (opph.) og § 3‑2 tredje ledd § 3‑2 tredje ledd – Omsetning og formidling av alternativ behandling.

I henhold til tredje ledd ble også § 9‑1 tredje ledd og § 9‑8 opphevet fra 1. januar 2011. Bestemmelsene har ikke lenger betydning da de omhandler plikten til tilbakeføring av fradragsført inngående avgift ved omdisponering av bygg og anlegg som er fullført før 1. januar 2008 til ikke-fradragsberettiget formål og hvor omdisponeringen er foretatt innen 3 år etter fullføring. § 9‑8 om tilbake­føring av fradragsført inngående merverdiavgift var en videreføring av tidligere merverdiavgiftslov § 21 tredje ledd.

Fra merverdiavgiftsloven sin ikrafttredelse 1. januar 2010 er det fastsatt endringer i kunstavgiftsloven, straffeprosessloven, konkursloven, foretaksregisterloven, enhetsregisterloven, skatteloven, kompensasjonsloven og skattebetalingsloven. De fleste endringene gjelder korrigerte henvisninger til ny merverdiavgiftslov. I tillegg er betegnelsen Merverdiavgiftsmanntallet endret til Merverdiavgiftsregisteret i foretaksregisterloven og enhetsregisterloven.

For en nærmere oversikt over endringene i de ulike lovene vises til Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) side 111 flg.