Håndbok fra Skattedirektoratet
Skattebetalingshåndboken

Skattebetalingsloven § 10‑1 første ledd fastslår en ubetinget betalingsplikt, selv om fastsettingen er under endring, skyldneren har påklaget fastsettingen, eller vedtaket er brakt inn for domstolene. Dette gjelder for alle skatte- og avgiftskrav som er omfattet av loven. Alternativet «fastsettingen er under endring» kom inn i loven i forbindelse med skatteforvaltningsloven. I henhold til skatteforvaltningsloven fastsettes i utgangspunktet ikke lenger formues- og inntektsskatt av myndighetene ved vedtak, men av den skattepliktige selv ved levering av skattemelding. Skattepliktige kan endre egen fastsetting ved levering av endringsmelding. Klage over skattefastsetting blir først aktuelt når skattemyndighetene har truffet vedtak om å endre fastsettingen. Med dette vil klageadgangen få mindre praktisk betydning enn den har hatt tidligere.

Formålet med bestemmelsen er at skatte- og avgiftspliktige ikke skal kunne oppnå betalingsutsettelser ved å endre, klage eller ta ut søksmål. I praksis vil imidlertid skyldner ikke alltid være kjent med den ubetingede betalingsplikten i § 10‑1. Et praktisk viktig eksempel hvor skyldner gis særskilt informasjon, er ved klage på fastsettingen av skatt. For å fjerne skatt­yters tvil om når kravet må betales ved en klage på fastsettingen, blir vedkommende i dag varslet om at eventuell restskatt forfaller til betaling til fastsatt tid, selv om fastsettingen er påklaget, jf. § 10‑1 første ledd. Det opplyses også om at det løper forsinkelsesrenter fra opprinnelig forfall for eventuell gjenstående restskatt etter klagebehandling mv., med den til enhver tid gjeldende rentesats med de unntak som gjelder for klage på tilleggsskatt.

Selv om det fastslås en ubetinget betalingsplikt i første ledd, kan det forekomme visse situasjoner som medfører begrensninger i den ubetingede betalingsplikten. Et eksempel på en slik situasjon er at det foreligger åpenbare feil i fastsettingen. Der det har skjedd klare feil i den elektroniske fastsettingen av skatt, vil ikke skatt­yter være forpliktet til å innbetale en åpenbart uriktig fastsatt restskatt. En slik type sak er beskrevet i Sivilombudsmannens årsmelding for 2003, dokument nr. 4 (2003–2004) pkt. 68 s. 211. Tilsvarende må gjelde dersom det foreligger en åpenbar og vesentlig feil i skatteoppgjøret eller i fastsettelsen av et avgiftskrav, f.eks. en summeringsfeil som medfører at kravet fremkommer som vesentlig mye større enn det skulle vært.

En annen situasjon som kan medføre begrensninger i skyldners plikt til å betale til forfall, er at fastsettingsmyndigheten gir konkrete uttalelser om at det hefter feil ved grunnlaget for betalingsforpliktelsen. Skyldner kan her­under gis grunn til å anta at han kan vente med betaling, f.eks. ved at det mer eller mindre uformelt gis uttrykk for at skyldner kan se bort fra det opprinnelige skatteoppgjøret i sin helhet, eller at han gis et løfte om å slippe å betale renter. Dette vil kunne oppstå i forbindelse med at fastsettingsmyndighetene skal treffe et endringsvedtak etter klage pga. feil ved den opprinnelige fastsettingen. Et slikt tilfelle er referert i Sivilombudsmannens årsmelding for 2004, dokument nr. 4 (2004–2005) pkt. 63 s. 238.

Det er i enkelte tilfeller adgang til å innvilge utsatt iverksetting av det vedtaket som ligger til grunn for et krav, jf. forvaltningsloven § 42. Anvendelse av forvaltningsloven § 42 innebærer i tilfelle at skattebetalingsloven § 10‑1 tolkes innskrenkende, med den følge at innkrevingen av kravet stilles i bero i påvente av ny behandling av grunnlaget for kravet. Til grunn for at utsatt iverksetting i enkelte tilfeller kan innvilges, ligger at tvangsinnkreving kan gi uopprettelige følger for den det gjelder. Således vil en gjennomført tvangsdekning ikke kunne reverseres og utlegg i seg selv vil gi betalingsanmerkninger som igjen kan medføre uforholdsmessige konsekvenser for parten. Regelen i forvaltningsloven § 42 om utsatt iverksetting av vedtak gjelder likevel ikke vedtak som treffes i forbindelse med skatteavregningen eller for vedtak om årsavgift på motorvogn, jf. skattebetalingsloven § 3‑3 fjerde ledd. Det innebærer at utsatt iverksetting ikke vil være aktuelt ved innkreving/innfordring av restskatt. Etter Skattedirektoratets oppfatning vil likevel de hensyn som ligger bak forvaltningsloven § 42 også kunne ivaretas der vedkommende myndighet ser åpenbare eller vesentlige feil ved grunnlaget for et skattekrav eller for krav på årsavgift.

Saker om utsatt iverksetting blir behandlet av vedkommende innkrevingsmyndighet i samarbeid med den myndighet som har fastsatt grunnlaget for kravet. Forvaltningsloven åpner for å beslutte utsatt iverksetting av vedtaket allerede fra det tidspunkt det er truffet og klagefristen har startet sitt løp. I slike tilfeller er det ikke et krav om at klage først må være inngitt. En anmodning fra skyldner om utsatt iverksetting skal behandles og avgjøres så snart som mulig. Avgjørelsen er underlagt forvaltningens frie skjønn, og det må ved avgjørelsen tas hensyn til betydningen av at kravet på betaling til forfall opprettholdes, avveid mot den reelle begrunnelsen for en utsatt iverksetting. Det må ved vurderingen tas hensyn til partens behov, mulige økonomiske tap og det antatte utfallet av klagesaken. Det kan settes vilkår for utsettelsen. Avslag på anmodning om utsatt iverksetting skal begrunnes. Beslutningen er ikke et enkeltvedtak og det foreligger derfor ikke klageadgang. Virkningen av at iverksetting av et vedtak blir utsatt, er at vedtaket ikke pliktes etterlevd. Det betyr at det ikke vil bli iverksatt innfordringstiltak i perioden hvor utsettelsen gis. Det opprinnelige forfallet for kravet vil imidlertid ligge fast. Det betyr at det vil påløpe forsinkelsesrenter på deler av et krav som opprettholdes etter at klagen er behandlet. Forvaltningsloven § 42 er en snever unntaksregel som kun skal brukes i saker hvor det er åpenbart at vedtaket må endres, eller hvor krav til betaling før klagen er behandlet vil få uforholdsmessig store økonomiske konsekvenser for den skatte- og avgiftspliktige.

Der skatt­yter er ilagt tilleggsskatt, overtredelsesgebyr eller tilleggsavgift, og klager over vedtaket eller tar ut søksmål, vil han nå som den klare hovedregel ha krav på utsatt iverksetting/utsatt innfordring. Begrunnelsen for dette unntaket er blant annet at lovgiver vil være sikker på at innkrevingen av administrative sanksjoner er i tråd med EMK artikkel 6 nr. 2 (uskyldspresumsjonen).

Det er to ordninger som regulerer utsatt iverksetting/innfordring av tilleggsskatt mv. Om det er den ene eller andre ordningen som kommer til anvendelse i en konkret sak, vil bero på om klagen på tilleggsskatten mv. er levert før eller etter 1. januar 2017.

Dersom klagen er levert etter 1. januar 2017, reguleres den utsatte iverksettingen av skatteforvaltningsloven § 14‑10, eventuelt tollavgiftsloven § 12‑7. Det følger av disse bestemmelsene at vedtak om tilleggsskatt, overtredelsesgebyr og tilleggsavgift ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. Dersom skattepliktige eller tredjepart akter å prøve vedtakets gyldighet for domstolene, skal vedtaket etter anmodning ikke iverksettes før etter utløpet av søksmålsfristen eller endelig rettsavgjørelse foreligger. I dette ligger det at betalingsplikten suspenderes under klage- eller domstolsbehandlingen.

Den utsatte iverksettingen må ses i sammenheng med forfallsbestemmelsene i skattebetalingsloven § 10‑51 annet og tredje ledd. Det følger av disse bestemmelsene at tilleggsskatt mv. først forfaller tre uker etter at det foreligger en klage- eller endelig rettsavgjørelse. Dersom det er innvilget utsatt iverksetting, men uten at det tas ut søksmål, forfaller sanksjonen tre uker etter utløpet av søksmålsfristen. Dette innebærer at betalingsplikten rent faktisk vil suspenderes tre uker utover tidspunktet som fremgår av skatteforvaltningsloven § 14‑10, eventuelt tollavgiftsloven § 12‑7. Skatteforvaltningsloven § 14‑10 er nærmere omtalt i skatteforvaltningshåndboken.

Skattebetalingsloven § 10‑1 første ledd annet punktum har begrenset selvstendig betydning ved siden av bestemmelsene om forfall i § 10‑51 annet og tredje ledd. De samme forhold som utløser retten til utsatt iverksetting etter skatteforvaltningsloven og tollavgiftsloven, medfører også at forfall av kravet på tilleggsskatt mv. forskyves til etter endt klage- eller domstolsbehandling, se § 10‑51. Andre skatte- og avgiftskrav.

Dersom klagen er levert før 1. januar 2017 følger reglene om utsatt iverksetting av innkreving av tilleggsskatt mv. av en instruks gitt av Finansdepartementet 11. desember 2015. Denne ordningen er utførlig behandlet i Retningslinjer om utsatt innkreving av tilleggsskatt mv. ved klage- og domstolsbehandling av 20. juni 2016.

Grunnprinsippene etter begge ordningene er like, men med forskjellig hjemmelsgrunnlag. Det er også noen mindre materielle forskjeller. Om renteberegning i utsettelsesperioden for begge ordninger, se omtalen under Renteberegning ved klage og søksmål – tilleggsskatt, overtredelsesgebyr og tilleggstoll..

Etter tvangsfullbyrdelsesloven § 4‑18 femte ledd fremgår det at dersom et vedtak om administrativ sanksjon lyder på betaling av penger, kan utlegg begjæres når oppfyllelsesfristen er oversittet. Utleggstrekk kan likevel ikke besluttes før vedtaket er endelig. Tvangsdekning etter reglene i lovens kapittel 8 til 12 kan dessuten ikke begjæres før vedtaket er endelig. Bestemmelsen kom inn i loven i forbindelse med vedtakelsen av nytt kap. XI i forvaltningsloven om administrative sanksjoner. Skatteforvaltnings- og skattebetalingsloven ivaretar de samme hensynene for administrative sanksjoner ilagt av skatte- og tollmyndighetene. I og med at forfall for tilleggsskatt mv. forskyves til etter endt klage- eller domstolsbehandling, jf. § 10‑51 annet og tredje ledd, vil § 4‑18 femte ledd ikke ha betydning ved innkrevingen av tilleggsskatt mv.

Annet ledd er et unntak fra den generelle pengekravrettslige regel om at enkle pengekrav fritt kan overdras i likhet med andre formuesgoder. Videre åpner panteloven § 4‑4 for at enkle pengekrav i utgangspunktet kan pantsettes.

Bestemmelsen i § 10‑1 annet ledd oppstiller et forbud mot slik frivillig pantsettelse eller overdragelse av krav på tilbakebetaling av skatte- og avgiftsbeløp etter loven. Den er imidlertid ikke til hinder for at tredjemann kan gis panterett i kravet ved utlegg.

Forbudet mot frivillig pantsettelse og overdragelse av tilbakebetalingskravet skal bidra til å effektivisere det offentliges motregningsrett. Dersom skyldneren fritt kan avhende eller pantsette slike tilbakebetalingskrav, kan dette vanskeliggjøre og i visse tilfeller forspille det offentliges motregningsadgang. I tillegg vil det kunne skape store praktiske problemer for innkrevingsmyndighetene når de skal utbetale tilgodebeløp.

Petroleumsskatteloven § 5 sjette ledd, gir den skattepliktige rett til å kreve utbetalt fra staten skatteverdien av direkte og indirekte kostnader (med unntak av finanskostnader) til undersøkelse etter petroleumsforekomster. Dette gjelder så lenge beløpet ikke overstiger årets underskudd i henholdsvis alminnelig inntekt i sokkeldistriktet og grunnlaget for særskatt. Beløpet fastsettes av skattemyndighetene ved fastsettingen for det aktuelle inntektsår. Bestemmelsen i skattebetalingsloven § 10‑1 tredje ledd medfører at det ikke gjøres et generelt unntak for pantsettelse eller overdragelse for petroleumsskatt, men skatte- og avgiftsmyndighetenes motregningsadgang går likevel foran rettigheter stiftet ved pantsettelse eller overdragelse. Bakgrunnen for særregelen for petroleumsskatt er at adgangen til pantsettelse og overdragelse av utbetalinger etter petroleumsskatteloven § 5 sjette ledd, bidrar til å fremme hele utbetalingsordningen hvor formålet er større grad av likebehandling av selskaper i og utenfor skatteposisjon, samt bidrar til å øke konkurransen på sokkelen gjennom å likebehandle nye og eksisterende aktører.

Bestemmelsen regulerer forfallstidspunktet når den opprinnelige betalingsfristen utløper på en lørdag, søndag eller helligdag eller lovfestet høytidsdag. Det vises blant annet til lov 26. april 1947 nr. 1 når det gjelder hva som er lovfestede høytidsdager. Den formelle fristen forlenges da til førstkommende virkedag. Bestemmelsen gjelder generelt for alle skatte- og avgiftskrav som omfattes av loven.

Proklama i dødsbo etter arveloven §§ 100 til 103 har til formål å skaffe boet oversikt over avdødes forpliktelser ved at kreditorene blir oppfordret til å melde sine krav innen en gitt frist dersom de ikke skal falle bort ved såkalt preklusjon. Preklusjon innebærer bortfall av kravet som følge av at kreditor ikke melder sitt krav i forbindelse med en offisiell lovregulert kunngjøring. Slik kunngjøring er i praksis kun av betydning for proklama i dødsbo etter arveloven §§ 100 til 103, og bestemmelsen er derfor uttrykkelig begrenset til dette.

Utstedelse av preklusivt proklama får etter bestemmelsen i § 10‑3 ikke noen virkning for skatte- og avgiftskrav. Ved dødsbobehandling må arvingene således særskilt undersøke hvorvidt avdøde hadde skatte- og avgiftsforpliktelser, selv om det utstedes proklama. Begrunnelsen for regelen er at antallet skyldnere gjør det krevende for innkrevingsmyndighetene å følge med på alle dødsbo for hele landet. Samtidig vil det ved skifte av dødsbo være nærliggende for arvingene å regne med at det alltid vil foreligge forhold som må avklares hos skatte- og avgiftsmyndighetene. Svært påregnelig er dette når det gjelder forhold knyttet til personlig beskatning.

Bestemmelsen gjelder for alle skatte- og avgiftskrav som omfattes av skattebetalingsloven, herunder renter, tilleggsskatt, tilleggsavgift mv.

For ansvarskrav etter skattebetalingsloven kap. 16 er det i § 16‑1 annet ledd bestemt at skattebetalingslovens regler gjelder tilsvarende så langt de passer, se § 16‑1 annet ledd – Innkreving av ansvarskrav. Proklamaregelen i § 10‑3 vil derfor også komme til anvendelse for ansvarskrav.

Bestemmelsen gir departementet adgang til i forskrift å gi regler til utfylling og gjennomføring av de enkelte bestemmelsene i kapitlet, herunder bestemme at skatte- og avgiftskrav som er lavere enn en nærmere fastsatt beløpsgrense, ikke skal betales eller tilbakebetales.

Bestemmelsen gir departementet en generell hjemmel til å fastsette beløpsgrenser i forskrift ved inn- og utbetalinger. Regler om beløpsgrenser for betaling og tilbakebetaling av skatte- og avgiftskrav og renter, samt regler om avrunding er gitt i skattebetalingsforskriften §§ 10‑4‑1 til 10‑4‑4.

Det er rent praktiske hensyn som tilsier slike beløpsgrenser. Både skatte- og avgiftspliktige og innkrevingsmyndighetene bør spares for arbeidet med å betale og håndtere bagatellmessige beløp, da kostnadene ved dette ofte vil kunne overstige beløpets størrelse. Fastsetting av slike beløpsgrenser er avveid mot ulempen for skatte- og avgiftspliktige som ikke vil få tilbakebetalt beløp under beløpsgrensene, og provenytapet for det offentlige.

Skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 første ledd bestemmer at skyldige skatte- og avgiftskrav, samt tilgodebeløp under kr 100 bortfaller.

Bestemmelsen omfatter hovedstol av skatte- og avgiftskrav. Eventuelle gebyrer legges til hovedstolen før vurdering mot beløpsgrensen. Det samme gjelder eventuelle renter etter § 11‑5. Normalt vil også renter etter § 11‑2 og § 11‑4 vurderes sammen med hovedstol når det gjelder denne grensen, da slike renter til vanlig skal beregnes og legges til økningen eller minkingen av kravet (hovedstolen) før presentasjon av krav overfor, eller utbetaling til, den skatte- og avgiftspliktige. Det forekommer imidlertid (gjerne av systemmessige grunner) at hovedstol og renter etter § 11‑2 eller § 11‑4 ikke blir behandlet under ett. Denne situasjonen reguleres av forskriften § 10‑4‑2 annet punktum. Forsinkelsesrenter etter §§ 11‑1 og 11-3 skal vurderes særskilt, og er omhandlet i forskriften § 10‑4‑2 første punktum. Forskriften § 10‑4‑2 er nærmere omtalt i Beløpsgrense for renter og rentegodtgjørelse.

Beløpsgrensene gjelder for hvert skatte- og avgiftskrav. For skatt og avgift som kreves betalt i terminer, for eksempel for­skudds­skatt og restskatt, gjelder beløpsgrensen pr. termin, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 annet ledd. Tilsvarende gjelder beløpsgrensen for den enkelte avgiftsspesifikasjon eller -deklarasjon. For speditøren som er gitt tillatelse til lettelser i opplysnings- og dokumentasjonspliktene for varer med verdi til og med kr 3 000 til privatpersoner, jf. vareførselsforskriften § 4‑1‑5, gjelder reglene om beløpsgrenser ved betaling i forhold til deklarasjonen for samlefortollingen. Dersom det fattes et vedtak om tilbakebetaling for en av varepostene i samlefortollingen, vurderes beløpsgrensen ved tilbakebetaling opp mot den aktuelle vareposten. Bestemmelsen kommer ikke til anvendelse for krav som er kommet under beløpsgrensen som en følge av delinnbetalinger, motregning mv.

Regelen i skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 gjelder bare for skatte- og avgiftskrav. I den grad det for eksempel foreligger en ren feilinnbetaling, skal beløpet i sin helhet tilbakebetales, da en slik innbetaling ikke vil være et skatte- og avgiftskrav etter skattebetalingsloven. Dersom et skatte- og avgiftskrav feilaktig fastsettes, vil imidlertid beløpsgrensen komme til anvendelse for det tilgodebeløp som skal utbetales skyldner etter en omgjøring av vedtaket.

Hovedregelen er en felles beløpsgrense på kr 100, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 første ledd første punktum. Det gjelder noen unntak fra hovedregelen. Disse er presisert i forskriften § 10‑4‑1 første ledd bokstavene a til e. For unntakene må det skilles mellom skyldners betaling av et krav, og skatte- og avgiftsmyndighetenes tilbakebetaling av krav.

For sjømenn som er skattepliktig etter skatteloven § 2‑3 første ledd gjelder en generell beløpsgrense på kr 2 000, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 første ledd bokstav a.

Ved betaling av krav på tollavgift, merverdiavgift og særavgifter som kreves opp ved innførsel, jf. skattebetalingsloven § 10‑41, er beløpsgrensen kr 50, jf. forskriften § 10‑4‑1 første ledd bokstav b. Denne beløpsgrensen gjelder kun ved betaling. Tilbakebetaling av krav på tollavgift, merverdiavgift og særavgifter følger hovedregelen om en beløpsgrense på kr 100. Ved betaling av krav på alkoholholdig drikk og tobakk gjelder imidlertid ikke noen beløpsgrense. Det gjelder heller ingen beløpsgrense for betaling av krav på merverdiavgift og særavgifter fra andre enn næringsdrivende og offentlig virksomhet. Også i disse tilfellene gjelder likevel 100-kroners grensen ved tilbakebetaling.

For betaling av vektårsavgift med døgnsats etter bestemmelsene om korttidsbruk av tilhenger, jf. forskrift 29. juni 2000 nr. 688 om vektårsavgift § 7, er det ingen nedre beløpsgrense, jf. bokstav c. Ved tilbakebetaling er grensen kr 100.

For engangsavgift på motorvogner er beløpsgrensen kr 200 både ved betaling og tilbakebetaling, jf. bokstav d.

Tilleggsavgift for forsinket betaling av årsavgift med redusert sats har en beløpsgrense på kr 50 ved betaling og tilbakebetaling, jf. bokstav e.

Beløpsgrensene i § 10‑4‑1 gjelder også for tilbakesøkingskrav etter loven § 1‑3 for beløp som tidligere er utbetalt til skyldner, jf. § 10‑53 om skatte- og avgiftskrav ved vedtak om endring mv. og egenretting.

Lovens formulering «ikke skal betales eller tilbakebetales» i § 10‑4 er likevel ikke til hinder for at småbeløpene inngår i den nye skatte- eller avgiftsberegningen ved endringssaker.

Det følger av skattebetalingsforskriften § 10‑4‑2 første punktum at forsinkelsesrenter på mindre enn kr 50 bortfaller. Forsinkelsesrenter etter § 11‑1 eller § 11‑3 som er under kr 50 skal ikke betales eller bli utbetalt.

Beløpsgrensene gjelder for hvert skatte- og avgiftskrav isolert. Det er således ikke adgang til å samle rentekrav under beløpsgrensen og fakturere disse samlet. For skatt og avgift som beregnes pr. termin, f.eks. for­skudds­skatt, gjelder beløpsgrensen for renter pr. termin. Det samme gjelder for restskatt som er delt opp i betaling i to terminer. Tilsvarende gjelder beløpsgrensen for renter på den enkelte avgiftsspesifikasjon eller deklarasjon, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑4‑1 annet ledd.

Beløpsgrensene for krav på hovedstol eller renter skal i utgangspunktet vurderes i forhold til det kravet utgjør når det oppstår. Delvis innbetaling, slik at gjenstående beløp kommer under beløpsgrensen, gir ikke den skatte- og avgiftspliktige rett til å få frafalt gjenstående beløp. Det er likevel gitt innkrevingsmyndigheten adgang til å frafalle gjenstående restbeløp inntil kr 50 i medhold av forskriften § 10‑4‑3, se Beløpsgrense for bortskriving eller inntektsføring av små gjenstående restbeløp.

For renter og rentegodtgjørelse etter § 11‑2 og § 11‑4, som i særlige tilfeller måtte oppstå som egne krav adskilt fra hovedstol, gjelder det også en beløpsgrense på kr 50 for betaling og utbetaling. Dette fremgår av skattebetalingsforskriften § 10‑4‑2 annet punktum, som sier at første punktum skal gjelde tilsvarende. Renter etter § 11‑2 og § 11‑4 vil normalt vurderes etter beløpsgrensen i forskriften § 10‑4‑1, da slike renter i de fleste tilfeller beregnes og legges til økning eller minking av kravet (hovedstolen) før presentasjon av krav overfor, eller utbetaling til, den skatte- og avgiftspliktige. Beløpsgrensen i § 10‑4‑2 annet punktum vil dermed komme til anvendelse hvor det unntaksvis forekommer at hovedstol og renter splittes i to transaksjoner.

Det følger av skattebetalingsforskriften § 10‑4‑3 at restbeløp under kr 50 kan frafalles og at skatte- og avgiftspliktige heller ikke har krav på å få utbetalt restbeløp under kr 50.

Bestemmelsen er begrunnet i de samme hensyn som de øvrige bestemmelsene om beløpsgrenser, nemlig å unngå transaksjonskostnader med bagatellmessige beløp. Paragraf 10‑4‑3 er en «kan-regel». Beslutningen om frafall av små gjenstående restbeløp er underlagt innkrevingsmyndighetenes skjønn. I enkelte typetilfeller gjør ikke hensynene bak regelen seg gjeldende fullt ut. Blant annet for restbeløp som måtte oppstå for registrerte virksomheter, kunder med tollkreditt osv. Restbeløp for slike virksomheter vil normalt ikke bli frafalt, men i stedet bli overført til neste måneds krav.

Bestemmelsen fastslår videre at slike beløp henholdsvis kan utgiftsføres eller inntektsføres i regnskapet.

Slike restbeløp, som f.eks. kan oppstå der en mottatt innbetaling ikke dekker kravet fullt ut eller hvor det skjer en mindre korrigering av et tidligere innbetalt krav, vil ikke fanges opp av reglene om beløpsgrenser etter § 10‑4‑1, siden grensene der gjelder krav eller tilgodebeløp idet de oppstår eller fastsettes.

Ved beregning av skatte- og avgiftskrav avrundes beløpet ned til nærmeste hele krone. Tilsvarende gjelder ved beregning av forsinkelsesrenter. Dette følger av skattebetalingsforskriften § 10‑4‑4. Bestemmelsen medfører at skatte- og avgiftsregnskapene ikke vil inneholde ørebeløp. Ved endring i utskrevet forskudd på skatt etter §§ 10‑20‑2, 10‑20‑3 og 10‑20‑4 skal hver termin av den endrede skatten være i hele kroner.

Skattebetalingsloven § 10‑10 første ledd regulerer når for­skudds­trekk, skattetrekk etter § 5‑4 første ledd (kildeskatteordning), arbeidsgiveravgift og finansskatt på lønn forfaller til betaling.

Rapportering av grunnlaget for, samt beregnet for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift, skjedde tidligere gjennom levering av terminoppgave. Fristen for levering var sammenfallende med fristen for å betale trekket og avgiften. Dette ble endret ved iverksetting av a-opplysningsloven fra og med inntektsåret 2015. Rapportering gjennom terminoppgave ble erstattet av a-melding etter a-opplysningsloven, og leveringsfristen for opplysninger om forskuddstrekket og arbeidsgiveravgift gjennom a-melding fremgår nå av § 5‑11 første ledd for forskuddstrekket.

Frem til ny skatteforvaltningslov ble iverksatt fra og med 1. januar 2017, har tilsvarende regulering for arbeidsgiveravgiften fremgått av folketrygdloven § 24‑2. Denne er nå opphevet og erstattet av skatteforvaltningsloven § 8‑6, som gir anvisning på at arbeidsgiver skal levere skattemelding med pliktige opplysninger om grunnlaget for arbeidsgiveravgiften og beregnet avgift etter reglene i a-opplysningsloven. A-ordningen innebærer at arbeidsgivers innrapportering av ansettelsesforhold og inntektsopplysninger til Skatte­etaten, Arbeids- og velferdsetaten og Statistisk sentralbyrå skal skje i en samlet melding (a-meldingen). Formålet med ordningen er blant annet å forenkle arbeidsgivers rapportering av inntektsopplysninger ved at man unngår dobbelrapportering til flere etater. Arbeidsgiver skal nå ukrevet levere opplysninger om forskuddstrekket for hver kalendermåned etter reglene i a-opplysningsloven, jf. a-opplysningsloven § 4.

Ved de nevnte endringene for rapportering av opplysninger etter a-opplysningsloven ble fristen for betaling av for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift beholdt slik den hadde vært. Regulering av betalingsfristen ble adskilt fra reguleringen av opplysningsplikten, slik at betalingsforfall for for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift nå fremgår direkte av skattebetalingsloven § 10‑10 første ledd.

Med virkning fra 1. januar 2017 forfaller også finansskatt på lønn samtidig med for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift. For inntektsåret 2019 vil skattetrekk etter § 5‑4 første ledd (kildeskatteordning) dessuten forfalle etter § 10‑10 første ledd. For en nærmere omtale av skattetrekk etter § 5‑4 vises det til § 5‑4. Plikt til å foreta for­skudds­trekk og plikt til å foreta skattetrekk i inntekt etter reglene i skatteloven kapittel 19.

Etter § 10‑10 første ledd forfaller for­skudds­trekk, skattetrekk etter § 5‑4 første ledd, arbeidsgiveravgift og finansskatt på lønn for de to foregående kalendermånedene til betaling hver 15. januar, 15. mars, 15. mai, 15. juli, 15. september og 15. november. Oppgjørsfristen fremgår således direkte av forfallsbestemmelsen i § 10‑10.

Hovedregelen om forfall for arbeidsgiveravgift kommer også til anvendelse ved forsinket levering av a-melding og ved såkalt førstegangsfastsetting av arbeidsgiveravgift. Dette er presisert i skattebetalingsforskriften § 10‑10‑5. For en førstegangsfastsetting, det vil si en fastsetting som ikke innebærer endring i tidligere melding eller vedtak, skal arbeidsgiver av eget tiltak beregne arbeidsgiveravgiften for hver kalendermåned etter reglene i a-opplysningsloven, jf. skatteforvaltningsloven § 8‑6 første ledd. Reglene om forfall etter vedtak om endring mv. i § 10‑53 kommer derfor ikke til anvendelse. Hovedregelen i § 10‑10 om forfall for arbeidsgiveravgift kommer også til anvendelse i tilfeller der en melding som innebærer en endring i forhold til den først leverte meldingen, mottas hos skatte- og avgiftsmyndighetene før meldingsfristen for perioden er utløpt. Den nye meldingen vil altså ikke bli ansett som en egenretting i relasjon til § 10‑53 så lenge den er innkommet før utløpet av den ordinære meldingsfristen for vedkommende meldingsperioder.

Tilsvarende gjelder etter Skattedirektoratets oppfatning for for­skudds­trekk og skattetrekk etter lovens kapittel 5. Her vil i prinsippet ikke innholdet i trekkplikten kunne antas å være gjenstand for endring i den forstand at det for deler av kravet kan inntre forfall etter § 10‑53 i stedet for etter hovedregelen i § 10‑10 første ledd. Det har sammenheng med at trekkpliktens innhold og omfang er gitt på trekktidspunktet etter § 5‑4 første ledd og avhenger ikke av senere oppståtte omstendigheter. Selv om korrekt trekk først innrapporteres eller fastsettes i ettertid, vil samlet krav normalt alltid følge hovedregelen om forfall i § 10‑10 første ledd. Det innebærer at i tilfeller med helt eller delvis unnlatt trekk, jf. ansvarsbestemmelsen for den trekkpliktige i § 16‑20 og § 16‑21 samt i straffebestemmelsen i § 18‑1, vil det bli ilagt forsinkelsesrenter på manglende korrekt oppgjør av trekk til ordinært forfall etter § 10‑10 første ledd.

§ 10‑10 annet ledd gir departementet adgang til å gi regler om avvikende forfallstidspunkt for enkelte skatt­ytere eller situasjoner. Bestemmelser om unntak fra hovedregelen om terminforfall er gitt i skattebetalingsforskriften §§ 10‑10‑2, 10‑10‑3 og 10‑10‑5, se omtalen av forskriftsbestemmelsene i Utbetalinger i medhold av statsgarantiloven for lønnskrav til Grense for innrapporteringsplikt.

Tidligere var det bestemmelser i skattebetalingsforskriften som ga særregulering for arbeidsgivere i fiske- og fangstvirksomhet. Disse bestemmelsene ble opphevet av Finansdepartementet i 2011, se Prop. 1 LS (2011–2012) kap. 27.3 for nærmere begrunnelse for endringene. Arbeidsgivere i slik virksomhet følger nå det samme sett av regler med vanlig rapporterings- og betalingsplikt for trekkbeløp, som gjelder for øvrige arbeidsgivere under skattebetalingsordningen.

I skattebetalingsforskriften § 10‑10‑2 er det gitt en særbestemmelse om forfallsfrist for for­skudds­trekk i beløp utbetalt i medhold av lønnsgarantiloven. Når det er foretatt for­skudds­trekk i slike beløp, kan terminvis oppgjør for for­skudds­trekk etter skattebetalingsloven § 10‑10, utsettes til 15. januar i året etter inntektsåret. Oppgjøret per 15. januar skal i så fall omfatte alt for­skudds­trekk som er foretatt i det foregående inntektsåret.

Det kan nevnes at det med hensyn til trekk i utbetalinger i medhold av lønnsgarantiordningen også er gitt særregler i skattebetalingsforskriften § 5‑4‑4 om fritak for trekkplikt i betalinger under kr 4 000 og fritak for trekkplikt i feriepenger.

For arbeidsgivere som har lønnsutbetalinger som er fritatt for arbeidsgiveravgift etter folketrygdloven § 23‑2 sjette til åttende ledd, gjelder det forenklede oppgjørsordninger. Ordningene gjelder på visse vilkår både forprivate arbeidsgivere og veldedig eller allmennyttig institusjoner eller organisasjoner. De nærmere vilkårene for bruken av de ulike forenklede ordningene omtales ikke her. På Skatte­etatens hjemmesider er det publisert informasjon om «Lønnsarbeid i hjemmet» og «Skatt for frivillige og ideelle organisasjoner». I tillegg er det gitt veiledning for bruk av ordningene sammen med melding om lønnet arbeid i hjemmet (A04 - tidligere skjema RF 1049) og forenklet a-melding for veldedig eller allmennyttig organisasjon (A05 - tidligere skjema RF 1062) på skatte­etaten.no.

Skattebetalingsforskriften § 10‑10‑3 regulerer forfall for for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift ved bruk av de ulike forenklede oppgjørsordningene. Dette gjelder som nevnt over arbeidsgivere som har lønnsutbetalinger som er fritatt for arbeidsgiveravgift etter folketrygdloven § 23‑2 sjette til åttende ledd, og som leverer opplysninger på forenklet a-melding etter a-opplysningsforskriften § 2‑1 åttende ledd, jf. 3-1 annet ledd. Disse forfaller til betaling samme dag som det skal leveres opplysninger etter a-opplysningsforskriften. Det vil si senest første virkedag etter den enkelte lønnsutbetaling.

Dersom arbeidsgivere som har lønnsutbetalinger som er fritatt for arbeidsgiveravgift overskrider beløpsgrensene i folketrygdloven § 23‑2 sjuende og åttende ledd, skal det likevel betales arbeidsgiveravgift for lønnsutbetalingene.

Opplysningsplikten for arbeidsgiveravgift for private arbeidsgivere og veldedig eller allmennyttig institusjon eller organisasjon er særlig regulert i forskrift om beregning av a-avgift mv. Etter forskriften § 5 annet ledd skal privat arbeidsgiver som nevnt i folketrygdloven § 23‑2 sjuende ledd som overskrider beløpsgrensen i bestemmelsen ved førstkommende levering etter a-opplysningsforskriften § 2‑1 åttende ledd, ta med opplysninger om de samlede avgiftspliktige utbetalinger som til da er foretatt. Tilsvarende gjelder etter forskriften § 5 tredje ledd for veldedig eller allmennyttig institusjon eller organisasjon som nevnt i folketrygdloven § 23‑2 åttende ledd. Arbeidsgiver som overstiger beløpsgrensen i folketrygdloven § 23 sjuende eller åttende ledd i løpet av året kan likevel fortsette å benytte forenklet a-melding (A04 eller A05), med tillegg av opplysning om arbeidsgiveravgift, ut det aktuelle året.

Når samlede lønnsutbetalinger fra én og samme arbeidsgiver til én person i løpet av inntektsåret ikke overstiger kr 1 000, kreves dette ikke lønnsrapportert, jf. skatteforvaltningsforskriften § 7‑2‑1 første ledd første punktum.

Etter forskriften § 7‑2‑1 første ledd annet punktum er det gitt en særregel om grense for hva som skal innberettes når utbetalingene bare gjelder arbeid i tilknytning til betalerens eget hjem eller fritidsbolig, eller arbeid som verge eller representant som godtgjøres etter vergemålsloven § 30 eller utlendingsloven § 98f. Dersom årlige lønnsutbetalinger i disse tilfellene ikke overstiger kr 6 000 kreves dette ikke innberettet. For skattefrie selskaper, foreninger og institusjoner som nevnt i skatteloven § 2‑32 første ledd (institusjon eller organisasjon som ikke har erverv til formål mv.), gjelder en beløpsgrense for opplysningsplikten på kr 10 000, jf. skatteforvaltningsforskriften § 7‑2‑1 tredje ledd.

Overskrides de ovennevnte beløpsgrensene skal hele beløpet lønnsrapporteres, og således være gjenstand for skattetrekk og eventuelt arbeidsgiveravgift.

Bestemmelsens tredje ledd gir departementet hjemmel til å gi regler om skjerpet betaling for arbeidsgiver som har vist vesentlig forsømmelse av sine plikter etter skattebetalingsloven. Bestemmelsen viderefører en del av tidligere bestemmelse om «skjerpet oppgjør», som ga hjemmel til å gi kortere frister enn de ordinære både for å gi opplysninger og for å foreta betaling.

De nærmere reglene om skjerpet oppgjør fremgikk tidligere av skattebetalingsforskriften § 5‑11‑5. Bestemmelsen ble opphevet fra 1. januar 2015, fordi plikten til å levere opplysninger fra dette tidspunkt skulle skje i henhold til a-ordningen. Det innebar månedlig rapportering av opplysninger, og det ville ikke gi mening å åpne for hyppigere rapportering enn dette gjennom en bestemmelse om skjerpet oppgjør. Etter at a-opplysningsloven trådte i kraft er det derfor kun behov for å pålegge «skjerpet betaling» for misligholdt betalingsfrist etter § 10‑10 første ledd. Bestemmelse om «skjerpet betaling» er derfor videreført i skattebetalingsloven § 10‑10 tredje ledd, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑10‑6, for så vidt gjelder betalingsforpliktelsen. Det fremgår av forskriften § 10‑10‑6 første ledd at hvis arbeidsgiveren har vist vesentlig forsømmelse av sine plikter etter skattebetalingsloven eller forskrift gitt i medhold av loven, kan skattekontoret gi arbeidsgiveren pålegg om skjerpet betaling for for­skudds­trekk. I henhold til forskriften § 10‑10‑6 femte ledd gjelder for øvrig tilsvarende for utleggstrekk etter skattebetalingsloven § 14‑5 annet ledd. Skjerpet betaling innebærer at arbeidsgiver blir pålagt hyppigere betalingsfrister enn det som fremgår etter hovedregelen i § 10‑10 første ledd. I praksis vil det i så fall kunne være tale om månedlig betalingsfrist eller i verste fall straks ved utbetaling av ytelse og gjennomføring av trekk. Sistnevnte vil kunne være aktuelt i tilfeller hvor plikten til å sette trekk inn på skattetrekkskonto etter skattebetalingsloven § 5‑12 ikke blir overholdt.

Bestemmelsen i skattebetalingsloven § 10‑11 regulerer forfall for lønnstrekk til Svalbard, jf. svalbardskatteloven § 3‑1. Frem til og med 31. desember 2016 har betalingsordningen for lønnstrekk under svalbardskatteloven blitt gjennomført ved to betalingsterminer i året, med betalingsfrist for de seks foregående kalendermånedene henholdsvis hver 1. august og 1. februar. Ved lovendring 17. juni 2016 nr. 42 ble betalingsordningen for lønnstrekk endret ved at den fullt ut ble tilpasset betalingsordningen for for­skudds­trekk og arbeidsgiveravgift i § 10‑10 første ledd. Endringen innebærer at lønnstrekket skal innbetales i seks terminer i året, slik at lønnstrekk for de to foregående kalendermånedene forfaller til betaling hver 15. januar, 15. mars, 15. mai, 15. juli, 15. september og 15. november. Endringen gjelder fra og med terminer som starter 1. januar 2017 eller senere. Fristen for oppgjør av lønnstrekk for de siste seks måneder av 2016 vil ha forfall 1. februar 2017. Ved lovendringen ble også tidligere tredje punktum opphevet. Som følge av generelt hyppigere betalingsterminer var det ikke lenger behov for særskilt regel om tidligere oppgjør dersom arbeidsgiver opphørte med sin virksomhet på Svalbard.

Skattlegging på Svalbard skjer etter svalbardskatteloven. I henhold til svalbardskatteloven § 3‑1 skal skatt av lønn, pensjoner og annen ytelse som nevnt i skatteloven § 12‑2 bokstavene a, b, c og j beregnes med en prosentvis fastsatt del av ytelsenes bruttoverdi. Det følger videre av loven § 5‑2 at arbeidsgiver skal gjøre fradrag for skatt i lønn, pensjoner og andre ytelser etter § 3‑1 ved utbetaling. Fristen for å gi opplysninger om skatt til Svalbard fastsatt ved slikt lønnstrekk, følger av femte ledd i § 5‑2 hvor det fremgår at arbeidsgiveren skal levere melding om foretatt lønnstrekk etter reglene i skatteforvaltningsloven § 8‑8 første ledd. Etter denne bestemmelsen skal arbeidsgiver gi slik melding for hver kalendermåned etter reglene i a-opplysningsloven. Opplysninger om foretatt lønnstrekk skal også leveres når arbeidsgiver opphører med virksomhet på Svalbard eller aktiviteten der på annen måte opphører. Forhåndsutfylte opplysninger om arbeidsgiveren etter denne bestemmelsen kan gjøres tilgjengelig for arbeidsgiveren ved elektronisk kommunikasjon.

Artistskatteloven gjelder beregning og oppgjør av skatt på bruttoinntekter til utenlandsk artist eller foretak i forbindelse med aktivitet utøvet av artisten i riket, på norsk registrert fartøy eller på norsk kontinentalsokkel, jf. artistskatteloven § 1. Den som utbetaler bruttoinntekten, skal av eget tiltak sørge for at for­skudds­trekk foretas og innbetales, jf. artistskatteloven § 7 første ledd.

Etter skattebetalingsloven § 10‑12 er forfallstidspunktet for artistskatt «samme dag som det skal leveres melding over skatteplikten», det vil si senest syv dager etter at trekk er foretatt, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑8‑2 annet ledd. Selve plikten til å levere melding fremgår av skatteforvaltningsloven § 8‑8 annet ledd. Bestemmelsen gjelder opplysningsplikt for den som skal engasjere utenlandsk artist mv. Den omfatter regler om plikt til å levere opplysninger om arrangementet, både om hvem som har opplysningsplikt, og hvilke opplysninger som skal gis og en plikt til å gi melding om trekk som er foretatt i utbetalinger til artisten. Bestemmelsen viderefører artistskatteloven § 6 første til fjerde ledd og § 11 første ledd annet punktum. Leveringsfrister og plikter finnes i skatteforvaltningsforskriften §§ 8‑8‑1 og 8‑8‑2.

Bestemmelsen ble vedtatt i forbindelse med at det ved ikrafttredelsen av ny skatteforvaltningslov fra og med 1. januar 2017 ble etablert ny modell for fastsetting av kildeskatt på aksjeutbytte til utenlandske aksjonærer. For regulering av skatteplikten på slikt aksjeutbytte vises til skatteloven § 10‑13.

Den nye fastsettingsmodellen innebærer at kildeskatten blir endelig fastsatt ved det skattetrekket selskapet skal gjennomføre ved utdeling av utbytte til utenlandske aksjonærer. Tidligere ordning med gruppeligning av utbytte mot selskapet og samlet avregning og skatteoppgjør faller dermed bort. For den nærmere regulering av trekkplikten og gjennomføring av trekket vises til bestemmelsene i skattebetalingsloven § 5‑4a og § 5‑10a. Disse erstatter tidligere reguleringer i § 5‑4 annet ledd og § 5‑10 første ledd.

Skattetrekk for en periode forfaller etter § 10‑13 til betaling samme dag som selskapet skal levere melding om trekk etter skatteforvaltningsloven § 8‑8 tredje ledd, som inneholder bestemmelser om levering av melding om trekk for kildeskatt på aksjeutbytte. Det følger av denne bestemmelsen at aksjeselskap, allmennaksjeselskap samt likestilt selskap og sammenslutning som skal foreta skattetrekk i aksjeutbytte til utenlandsk aksjonær, skal levere melding om foretatt skattetrekk. Det samme gjelder innlåner som etter avtale om verdipapirlån utbetaler utbyttekompensasjon til kontraktsmotpart hjemmehørende i utlandet.

I Prop. 38 L (2015–2016) kapittel 15.2.7 redegjøres det for nytt fastsettingsprinsipp for kildeskatt på aksjeutbytte. Etter skatteforvaltningsloven skal slik skatt fastsettes ved at det utbetalende selskapet foretar skattetrekk til dekning av skatten. Plikten til å foreta skattetrekk har klare likhetstrekk med dagens for­skudds­trekk, men vil fremover være et trekk som innebærer at skatten er fastsatt idet trekket er gjennomført. Den skatt det trekkpliktige selskapet trekker, vil representere endelig fastsatt skatt. De nye reglene innebærer at kildeskatt på aksjeutbytte skal fastsettes fortløpende ved hver enkelt utbytteutdeling, ikke som en samlet skattefastsetting for en hel skattleggingsperiode. Fremover skal det som hovedregel gjelde en tilsvarende frist for innrapportering og innbetaling av kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer som for artistskatt, det vil si at melding om trekk skal sendes skattekontoret senest syv dager etter at trekk er foretatt. Selskaper registrert i VPS-registeret skal likevel sende melding om trekk senest en måned etter at trekket er foretatt. Fristene fremgår av skatteforvaltningsforskriften § 8‑8‑3.

Ansvar for selskapet, eventuelt for forvaltere, for korrekt gjennomføring av skattetrekket fremgår av ny bestemmelse i skattebetalingsloven § 16‑21. Det vises til omtale under § 16‑21. Ansvar for skatt på aksjeutbytte til utenlandske aksjonærer.

Etter skattebetalingsloven § 5‑4 b skal den som betaler rente eller vederlag for bruk av eller retten til å bruke immaterielle rettigheter eller skip, fartøy, rigger mv., fly og helikopter som er skattepliktig etter skatteloven §§ 10‑80 eller 10-81 foreta skattetrekk til dekning av inntektsskatt av slik rente eller vederlag. Skattetrekket forfaller til betaling samme dag som selskapet skal levere melding om trekk etter skatteforvaltningsloven § 8‑8 fjerde ledd. Etter skatteforvaltningsforskriften § 8‑8‑4 er leveringsfristen for melding om trekk satt til senest syv dager etter at trekk er foretatt.

Skattebetalingsloven § 10‑20 gir bestemmelser om forfall for for­skudds­skatt, både for personlige og upersonlige skatt­ytere. Nærmere bestemmelser om grunnlaget for og utskrivingen av for­skudds­skatt er gitt i skattebetalingsloven kap. 6 og forskriftsbestemmelsene til kapittelet.

Skattebetalingsloven § 10‑20 første ledd første punktum bestemmer at for­skudds­skatten forfaller i fire like store terminer 15. mars, 15. juni, 15. september og 15. desember i inntektsåret

Første ledd annet punktum bestemmer at for­skudds­skatt under 2 000 kroner skal betales i én termin, 15. juni. Første ledd tredje punktum bestemmer at betaling ikke kan kreves før det er gått tre uker fra den dag da melding om for­skudds­skatten ble sendt den skattepliktige. Formålet med bestemmelsen er å unngå at for­skudds­skatten forfaller før skatt­yter har mottatt meldingen.

Første ledd fjerde, femte og sjette punktum regulerer forfallstidspunktet for for­skudds­skatt når utskrivingen skjer så sent at en eller flere av de fastsatte forfallsterminer er passert. Skjer dette, fordeles for­skudds­skatten med like stort beløp på de resterende terminer. Dette gjelder likevel ikke for­skudds­skatt på under 2 000 kroner, som forfaller til betaling ved neste termin. Er alle terminene passert, forfaller for­skudds­skatten til betaling tre uker etter at melding om for­skudds­skatten ble sendt skatt­yter.

Annet ledd første punktum bestemmer at skattekontoret kan fastsette forfallsterminene når inntekten fordeler seg på en særlig ujevn måte.

Bakgrunnen for bestemmelsen er at det kan virke urimelig med den alminnelige fordeling i fire terminer av for­skudds­skatten, når den inntekt skatten skal dekke overveiende blir opptjent til bestemte tider sent i inntektsåret. Skattekontoret kan i slike tilfeller endre forfallstiden for for­skudds­skatten, herunder fravike lovens ordning med fire terminer. Det er forutsatt at dette kun skal forekomme som en ren unntaksordning, og at dette ikke skal gis for grupper, men etter en individuell vurdering med grunnlag i søknad fra den enkelte skatt­yter. Som eksempel kan nevnes personer i landbruksvirksomhet, som får utbetalt produksjonstilskudd eller lignende bare én gang i året, og at utbetalingen da kommer om høsten. Også innenfor fiskerivirksomhet kan det være grunnlag for slik avvikende terminbetaling av for­skudds­skatt. Det samme kan gjelde annen typisk sesongbasert virksomhet. Det vil etter Skattedirektoratets syn i utgangspunktet ikke være grunnlag for slike avvikende terminer i de tilfeller skatt­yter burde kunne planlegge sin skattebetaling. Det samme gjelder dersom den forskuddspliktige har andre forfalte skatte- og avgiftsrestanser, eller har likvide midler som tilsier at det er uproblematisk å betale til opprinnelig forfall.

Dersom skatt­yter gis anledning til å betale den utskrevne for­skudds­skatten til andre tider enn de fire terminene som er fastsatt i § 10‑20 første ledd, bør forfall i utgangspunktet flyttes til ett eller flere av de terminforfall som loven gir anvisning på, altså senest betaling til terminforfallet 15. desember.

Det finnes imidlertid noen grupper av forskuddspliktige som av ulike grunner har en stor del av sin inntekt konsentrert til året etter at for­skudds­skatten skal betales, og som derfor bør kunne få flyttet forfall også ut i skattefastsettingsåret. Dette gjelder for eksempel forfattere. Inntekter fra boksalg vil som hovedregel følge realisasjonsprinsippet, dvs. at de skattlegges det året inntekten innvinnes. Royaltyinntekter fra boksalg utbetales imidlertid først i mai/juni året etter (skattefastsettingsåret). Dette innebærer at forfattere som først får utbetalt royaltyinntekter i mai/juni 2022, for bøker solgt i 2021, skal skattlegges for denne inntekten i 2021. Ved utskrivningen av for­skudds­skatten for 2021 må det altså tas høyde for mulige royaltyinntekter som først utbetales året etterpå. Når royaltyinntekten først kommer året etter, fører dette til at mange forfattere får problemer med å betale for­skudds­skatten sin til forfall. I slike tilfeller vil det være rom for å få flyttet forfallet for for­skudds­skatten, også ut i skattefastsettingsåret. I slike tilfeller kan forfallet flyttes fram til utbetalingstidspunktet, men senest 31. mai i skattefastsettingsåret. En forutsetning for dette er imidlertid at den forskuddspliktige ikke selv kan påvirke utbetalingstidspunktet.

I de tilfeller det gis unntak fra de ordinære forfallsterminer etter § 10‑20 første ledd, vil nye forfall være utgangspunkt for renteberegningen.

Etter annet ledd annet punktum kan skattekontoret også fastsette forfallsterminene for skatt­ytere som får utskrevet for­skudds­skatt av inntekt som normalt er gjenstand for for­skudds­trekk. Bestemmelsen har sin bakgrunn i en problemstilling for skatt­ytere som er bosatt i Norge, men som har sin inntekt fra arbeidsgivere i Finland eller Sverige og derfor betaler for­skudds­skatt. For disse såkalte grensegjengerne gjelder særlige regler i henhold til den nordiske skatteavtalen. En nærmere redegjørelse for hvem som er å anse som grensegjenger er gitt i Skatte-ABC 2022-23 under emnet «Utland – grensegjengere». Som en konsekvens av at disse skatt­yterne betaler for­skudds­skatt, skal de etter de gjeldende regler betale en halvpart av skatten innen 15. mai i inntektsåret.

For dem som mottar månedlige lønnsutbetalinger, kan betalingsreglene for for­skudds­skatt gi uheldige utslag. Dette gjelder særlig dem som får utbetalt månedslønnen etter den femtende i måneden. Slike skatt­ytere vil bare ha mottatt fire tolvtedeler av forventet årsinntekt fram til forfall for andre termin av for­skudds­skatten. Etter annen termin skal halvparten av skatten være betalt. Det vil si at en forholdsvis høy andel av skatten skal være betalt uten at skatt­yter har mottatt en tilsvarende høy andel av inntekten. Det samme gjør seg i noen grad gjeldende for siste termin, da hele skatten skal betales, mens bare ti tolvtedeler av inntekten er mottatt. I tilfeller som nevnt gis skattekontoret adgang til å utsette forfallstidspunktene for for­skudds­skatten. Se nærmere om bakgrunnen for regelen i Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) pkt. 14.5.2.

Paragraf 10-20 tredje ledd regulerer forfall for for­skudds­skatt for upersonlige skatt­ytere. Forskuddsskatt for disse forfaller til betaling i to like store terminer, 15. februar og 15. april i året etter inntektsåret. Etter annet punktum forfaller for­skudds­skatten for upersonlige skatt­ytere tidligst tre uker fra den dag da melding om skatten ble sendt den skattepliktige. Formålet er å unngå at for­skudds­skatten forfaller før den skattepliktige er underrettet om kravet.

Hva som ligger i begrepet upersonlig skatt­yter er nærmere forklart i Bokstav a – Upersonlig skatt­yter foran og fastsettingen av for­skudds­skatten fremgår av skattebetalingsloven kapittel 6, se § 6‑5. Fastsetting av for­skudds­skatt for upersonlige skatt­ytere flg.

Paragraf 10-20 fjerde ledd har en bestemmelse om fremskyndet forfall for resterende terminer ved betalingsmislighold. Blir en termin ikke betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling. Dette gjelder både for personlige og upersonlige skatt­ytere.

Regelen om fremskyndet forfall er begrunnet i at det anses nærliggende at mislighold av én termin av for­skudds­skatten vil bli etterfulgt av mislighold etter hvert av de senere terminer. Bestemmelsen gir skattekontoret anledning til å ta hensyn til den samlede forskuddsskatteforpliktelsen dersom det iverksettes innfordring av en eller flere tidlige terminer. Hele forpliktelsen kan dermed sikres ved pant ved en og samme tvangsforretning, i stedet for at en ellers måtte gjennomføre tvangsforretning etter hvert som terminene forfalt utover i inntektsåret. Dette sparer skattekontoret for arbeid, samtidig som skyldner ikke pådras mer utgifter enn nødvendig. På forskuddsstadiet er det i første rekke aktuelt å sikre det samlede kravet. Fremskyndet forfall kan først og fremst betraktes som en innfordringsbegrunnet regel. Videre oppfølging bør vanligvis avvente fastsettingen, slik at en også kan ta i betraktning hvorvidt den utskrevne for­skudds­skatten blir helt ut fastholdt ved skattefastsettingen eller ikke. Det er for øvrig ikke slik at alle misligholdsforføyninger utløses for forfall som har inntrådt som følge av regelen om fremskyndet forfall. Således skal det ikke beregnes forsinkelsesrenter på fremskyndede forfall før de ordinære terminforfall blir oversittet.

Etter Skattedirektoratets oppfatning skal fremskyndet forfall benyttes med en viss varsomhet. Regelen skal ikke anvendes slik at enhver mindre oversittelse av en terminfrist utløser fremskyndet forfall for de senere terminer. Og selv om fremskyndet forfall er utløst, bør dette i alminnelighet kunne reverseres dersom den eller de ordinært forfalte termin(er) likevel betales før tvangsinnfordring blir iverksatt.

Med hensyn til motregning, er det klart nok at for eksempel motregning i til gode skatt kan gjennomføres med så vel misligholdte terminer for­skudds­skatt, som med fremtidige terminer for det løpende inntektsår med fremskyndet forfall. Skattedirektoratet mener likevel at slik motregning ikke bør gjennomføres uten videre for de senere terminer dersom de ordinært forfalte terminer blir betalt før motregning er effektuert. Det bør i tilfelle vurderes hvorvidt en gjennomfører motregning i slike tilfeller, og at det herunder tas i betraktning hvorvidt det er grunn til å anta at de senere terminer vil bli betalt etter hvert som de på ordinær måte forfaller til betaling.

Tilsvarende vurdering kan foretas der det skal avholdes utleggsforretning med sikte på å sikre samlet krav med pant. Slik forretning bør som utgangspunkt ikke iverksettes dersom de misligholdte terminene faktisk er gjort opp forut for iverksettingen av tvangsforretning.

Dersom det i forbindelse med tvangsforretning blir tatt samlet pant for misligholdte terminer og terminer forfalt etter regelen om fremskyndet forfall, antas det ikke hensiktsmessig å gå til det skritt å avlyse pantet før alle terminer har blitt betalt etter hvert som de ordinært forfaller, selv om de opprinnelig misligholdte terminer ble gjort opp i kjølvannet av tvangsforretningen.

Paragraf 10-20 femte ledd gir departementet fullmakt til i forskrift å fastsette regler om avvikende forfallstidspunkt for enkelte situasjoner, og om forfall når det skjer endringer i utskrivingen av for­skudds­skatt.

Hjemmelen til å gi regler om avvikende forfallstidspunkt i enkelte situasjoner ble vedtatt under koronapandemien i 2020 for å gi departementet nødvendig hjemmel til å iverksette tiltak for å begrense de negative økonomiske virkningene pandemien var i ferd med å påføre næringslivet. Regler om avvikende forfallstidspunkt for for­skudds­skatt ble deretter gitt i forskrift om utsettelse av skatteinnbetalinger mv. for å avhjelpe konsekvensene av Covid-19-utbruddet § 2.

Regler om forfall for for­skudds­skatt er gitt i skattebetalingsforskriften §§ 10‑20‑1 til 10‑20‑4.

Skattebetalingsforskriften § 10‑20‑1 gir en bestemmelse om forfall ved forhøyelse av for­skudds­skatt for personlige skatt­ytere. Når utskrevet for­skudds­skatt for slike skatt­ytere blir forhøyet, fordeles det beløp skatten er forhøyet med (tillegget) likt til betaling ved de fire ordinære terminene 15. mars, 15. juni, 15. september og 15. desember i inntektsåret, jf. § 10‑20 første ledd. Dersom melding om forhøyelsen er sendt til skatt­yter senere enn tre uker før en eller flere av de ordinære forfallsterminene, forfaller tillegget til betaling med like store beløp ved hver av de gjenstående terminer. Dersom meldingen er sendt senere enn 24. oktober i inntektsåret, forfaller tillegget i sin helhet til betaling tre uker etter at meldingen er sendt.

I forskriften § 10‑20‑1 annet ledd bestemmes at dersom tillegget er på under kr 2 000 forfaller det til betaling 15. juni. Men når meldingen om forhøyelsen er sendt senere enn tre uker før 15. juni, forfaller tillegg under kr 2 000 i sin helhet til betaling 15. september. Er melding sendt senere enn tre uker før 15. september, forfaller tillegget til betaling tre uker etter at meldingen er sendt.

Hvis en termin av tillegget ikke blir betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling, jf. forskriften § 10‑20‑1 tredje ledd.

Skattebetalingsforskriften § 10‑20‑2 gir en bestemmelse om forfall ved forhøyelse av for­skudds­skatt for upersonlige skatt­ytere. Når utskrevet for­skudds­skatt for slike skatt­ytere blir forhøyet, forfaller det beløpet som skatten er forhøyet med (tillegget) til betaling i to like store terminer 15. februar og 15. april i året etter inntektsåret, jf. bestemmelsens første ledd. Dersom melding om forhøyelsen er sendt skatt­yter senere enn tre uker før 15. februar, forfaller tillegget i sin helhet til betaling 15. april. Dersom meldingen er sendt senere enn 24. mars i året etter inntektsåret, forfaller tillegget til betaling tre uker etter at meldingen er sendt.

Hvis en termin av tillegget ikke blir betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling, jf. forskriften § 10‑20‑2 annet ledd.

Skattebetalingsforskriften § 10‑20‑3 gir en bestemmelse om forfall ved nedsatt for­skudds­skatt for personlige skatt­ytere. Når utskrevet for­skudds­skatt for slike skatt­ytere blir satt ned etter skattebetalingsloven § 6‑3 fjerde eller femte ledd, skal hver termin av den utskrevne skatten reduseres med samme beløp, jf. § 10‑20‑3 første ledd. Dersom for­skudds­skatten tidligere er forhøyet, skal likevel terminer av tillegget settes ned før terminer av den opprinnelig utskrevne skatten, og senere tillegg skal settes ned før tidligere tillegg.

Blir utskrevet for­skudds­skatt som forfaller til betaling i mer enn to terminer, satt ned til mindre enn 2 000 kroner, forfaller den nedsatte skatten i sin helhet til betaling på forfallsdagen for siste termin av den tidligere utskrevne skatten, jf. bestemmelsens annet ledd.

Hvis en termin av tillegget ikke blir betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling, jf. forskriften § 10‑20‑3 tredje ledd.

Skattebetalingsforskriften § 10‑20‑4 gir en bestemmelse om forfall av nedsatt for­skudds­skatt for upersonlige skatt­ytere. Når utskrevet for­skudds­skatt for slike skatt­ytere blir satt ned, skal hver termin av den utskrevne skatten reduseres med samme beløp, jf. bestemmelsens første ledd. Dersom for­skudds­skatten er forhøyet, skal likevel terminer av tillegget settes ned før terminer av den opprinnelig utskrevne skatten, og senere tillegg skal settes ned før tidligere tillegg.

Hvis en termin av tillegget ikke blir betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling, jf. bestemmelsens annet ledd.

Etter § 10‑20 sjette ledd kan Stortinget gi regler om differensiering av terminene for for­skudds­skatt i løpet av inntektsåret, eller overlate til departementet å gi slike regler. Dersom skattesatsene mv. skulle bli endret etter at for­skudds­ut­skriv­nin­gen er gjennomført, vil det med grunnlag i nevnte bestemmelse være mulig å gi endringen virkning allerede på forskuddsstadiet.

Når fastsatt skatt utgjør et større beløp enn det forskuddet som godskrives skatt­yteren ved avregningen, blir det manglende beløpet å innbetale som restskatt, jf. skattebetalingsloven § 7‑1 annet ledd. Se nærmere om dette under kommentarene til loven § 7‑1. Skattebetalingsloven § 10‑21 gir bestemmelser om forfall av restskatten for henholdsvis personlige og upersonlige skatt­ytere.

Tidspunktet for når skatteoppgjøret blir sendt ut til skatt­yter danner utgangspunktet for beregningen av klage- og søksmålsfrister og frister for beregning av forfall for restskatt, og er utgangspunktet for beregning av rentegodtgjørelse ved tilbakebetaling av skatt. Dette fremgår av første og tredje ledd.

Bestemmelsen hadde tidligere et fjerde ledd om restskatt av kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer. Denne ble opphevet ved innføringen av skatteforvaltningsloven som en følge av at reglene om fastsetting av kildeskatt ble endret. Se omtale av modell for fastsetting av kildeskatt under forfallsbestemmelse for skattetrekk i utbytte til utenlandske aksjonærer mv. under § 10‑13. Skattetrekk i aksjeutbytte og utbyttekompensasjon foran.

Skattebetalingsloven § 10‑21 første ledd regulerer forfall for restskatt for personlige skatt­ytere. For slike skatt­ytere forfaller restskatten til betaling tre uker etter at skatteoppgjøret er sendt skatt­yter, likevel tidligst 20. august i skattefastsettingsåret. Er restskatten kr 1 000 eller mer, forfaller den til betaling i to like store terminer. Første termin forfaller som etter første punktum, mens annen termin forfaller fem uker senere.

Blir første termin av restskatten ikke betalt ved forfall, forfaller annen termin til betaling samtidig med første termin, jf. § 10‑21 annet ledd.

Skattebetalingsloven § 10‑21 tredje ledd regulerer forfall for restskatt for upersonlige skatt­ytere. Restskatt for slike skatt­ytere forfaller til betaling tre uker etter at det ferdige skatteoppgjøret er sendt skatt­yter.

Skattebetalingsforskriften § 10‑21‑1 gir en bestemmelse om forfall for fastsatt skatt for konkurs- og administrasjonsbo for upersonlige skatt­ytere. For slike bo som nevnt i skattebetalingsloven § 4‑1 første ledd bokstav a, og som etter forskriften § 6‑5‑5 er unntatt fra plikten til å betale for­skudds­skatt, forfaller fastsatt skatt i sin helhet til betaling tre uker etter at skatteoppgjøret ble sendt skatt­yter. Slike boer er fortsatt undergitt en fullstendig etterskuddsordning for betaling av skatt. Er skatt for slike boer fastsatt ved forhåndsfastsetting, gjelder bestemmelsen om forfall i skattebetalingsloven § 10‑51 første ledd bokstav b.

Plikten til å betale terminskatt under petroleumsskatteordningen fremgår av lov 13. juni 1975 nr. 35 om skattlegging av undersjøiske petroleumsforekomster m.v. (petroleumsskatteloven) § 7. Termininndelingen ble endret i 2008, se Ot.prp. nr. 59 (2007–2008) kap. 5 for nærmere omtale av bakgrunn og begrunnelse for gjeldende termininndeling.

Det er seks betalingsterminer for petroleumsskatten, med forfall jevnt utover året, 1. august, 1. oktober og 1. desember i inntektsåret, og 1. februar, 1. april og 1. juni i fastsettingsåret.

Beløpet som blir betalt inn skal være likt for de tre første terminene, og også likt, men eventuelt på et annet nivå for de tre siste terminene. Dette innebærer at det bare er mulig å endre størrelsen på utskrevet terminskatt fram til forfallstid for fjerde termin og da med virkning for de tre siste terminene, jf. petroleumsskatteloven § 7 nr. 3. Videre kan skatt­yter ved forfall for annen termin, med virkning for de tre første terminene (og ved femte termin med virkning for de tre siste terminene) betale inn tillegg til utskrevet terminskatt, dersom denne antas utilstrekkelig til å dekke den skatt som ventes fastsatt, se § 7 nr. 4.

Annet ledd gir en bestemmelse om forfall for restskatt etter petroleumsskatteloven. Restskatten forfaller til betaling tre uker etter at skatteoppgjøret ble sendt skatt­yter, se § 10‑21 tredje ledd – Forfall for restskatt for upersonlige skatt­ytere.

Paragraf 10-22 tredje ledd gir departementet fullmakt til i forskrift å fastsette avvikende regler for forfall når det skjer endringer i utskrivingen av terminskatt.

Skattebetalingsforskriften § 10‑22‑1 ble opphevet med virkning fra 26. juni 2020.

Skattebetalingsloven § 10‑30 omhandler fra 1. januar 2017 både innenlands merverdiavgift og merverdiavgift ved innførsel for den som er, eller skal være, registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Merverdiavgift ved innførsel skal oppgis, beregnes og betales etter de samme regler som gjelder for merverdiavgift ved innenlands omsetning. Skattepliktige som ikke er (eller skal være) registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal etter skatteforvaltningsloven § 8‑3 tredje ledd levere skattemelding med opplysninger som har betydning for fastsettingen av merverdiavgift som oppstår ved innførsel. Slik skattemelding vil være tolldeklarasjonen som skal leveres til tollmyndighetene. Merverdiavgiften oppstår og skal oppgis ved innførselen, og reglene om forfall følger da av skattebetalingsloven § 10‑41.

Skattebetalingsloven § 10‑30 første ledd regulerer forfallstidspunktet for merverdiavgift. Fristen for innbetaling er sammenfallende med fristene for innlevering av skattemeldinger jf. skatteforvaltningsloven § 8‑3 og skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑1 flg. Selv om en skattemelding (hovedmeldingen) ikke innleveres innen fristen i skatteforvaltningsforskriften, må merverdiavgiftskravet likevel betales innen denne fristen for at betalingen skal skje til forfall. Betaling etter fristen medfører at det løper forsinkelsesrenter på kravet. Lovens § 10‑30 kommer også til anvendelse for merverdiavgift fastsatt ved skjønn på grunn av manglende eller forsinket innlevering av skattemelding, jf. skatteforvaltningsloven § 12‑2. Fastsettelse ved skjønn benyttes når avgiftspliktige ikke har levert skattemelding innen fristen, og avgiftsmyndighetene finner at vedkommende skylder merverdiavgift for terminen. Med førstegangsskjønn menes fastsettelse som ikke innebærer endring i tidligere melding eller vedtak, det vil si at det ikke foreligger noen tidligere fastsetting.

Selv om skjønnsvedtaket fattes etter utløpet av meldingsfristen, vil opprinnelig meldingsfrist være avgjørende for når det skjønnsfastsatte merverdiavgiftskravet anses forfalt til betaling. Det samme gjelder når melding kommer forsinket inn fra avgiftspliktige. I slike tilfeller vil det således løpe forsinkelsesrenter på kravet fra det som er ordinært forfallstidspunkt etter § 10‑30. En presisering av forfallstidspunktet for merverdiavgiftskrav ved forsinket melding og fastsettelse ved skjønn, følger av skattebetalingsforskriften § 10‑30‑1.

Etter skatteforvaltningsloven § 8‑3 første ledd bokstav a skal avgiftssubjektet levere skattemelding som bl.a. skal vise samlet omsetning og uttak, og en avregning av utgående og inngående merverdiavgift. Skattemelding skal leveres for hver termin, selv om det ikke har vært merverdiavgiftspliktig omsetning eller uttak i terminen, jf. skatteforvaltningsloven § 8‑3 annet ledd første til tredje punktum. Skattemeldingen består av en opplysningsdel og en betalingsdel. Opplysningsdelen skal fylles ut og leveres via Altinn innen utløpet av meldingsfristen. Meldingen skal leveres elektronisk og det er ikke lenger adgang til å levere på papir.

Det følger av skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑1 at skattemelding som hovedregel skal leveres seks ganger i året. Første skattleggingsperiode (termin) er januar og februar, annen skattleggingsperiode er mars og april, tredje skattleggingsperiode er mai og juni, fjerde skattleggingsperiode er juli og august, femte skattleggingsperiode er september og oktober og sjette skattleggingsperiode er november og desember.

Skatteforvaltningsforskriften §§ 8‑3‑3, 8‑3‑7 og 8‑3‑9 annet ledd har særregler om skattleggingsperiodens lengde for bestemte grupper avgiftspliktige. Dette gjelder ved lav omsetning, primærnæringer, og mottakere av fjernleverbare tjenester, mottakere av klimakvoter og gull samt tilbyder i forenklet registreringsordning. Paragraf 8‑3‑3 bestemmer at skattekontoret kan samtykke i at skattleggingsperioden ved lav omsetning er kalenderåret. I § 8‑3‑7 første ledd bestemmes det at avgiftssubjekt innen fiske, skogbruk eller jordbruk med binæringer skal levere skattemelding en gang i året. Mottakere av fjernleverbare tjenester, mottakere av klimakvoter og gull samt tilbyder i forenklet registreringsordning skal levere særskilt skattemelding periodevis jf. § 8‑3‑9. Hver skattleggingsperiode omfatter tre kalendermåneder og følger kvartalsvis.

Skattekontoret kan i visse situasjoner samtykke til kortere skattleggingsperiode enn hovedreglene tilsier, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑8. Etter bestemmelsens første ledd kan det samtykkes til at skattemeldingen skal leveres tolv ganger i året i tilfeller hvor inngående merverdiavgift regelmessig overstiger utgående merverdiavgift med minst 25 prosent. Dersom inngående merverdiavgift overstiger utgående merverdiavgift med inntil 50 prosent, kan skattekontoret samtykke i kortere skattleggingsperioder enn månedlige. Innen primærnæringene kan skattekontoret, når særlige forhold foreligger, samtykke i at de alminnelige tomåneders skattleggingsperiodene skal følges, jf. § 8‑3‑8 tredje ledd.

Se nærmere om plikten til å levere opplysninger i skattemelding mv. i Skatteforvaltningshåndboken kap. 8.

Det følger av skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 første ledd første punktum at fristen for å levere skattemelding er en måned og ti dager etter utløpet av hver skattleggingsperiode (periode), eller fra tidspunktet for virksomhetens opphør for avgiftssubjekter som omfattes av § 8‑3‑1. Dette medfører at meldingsfristen og forfallsfristen for første periode for avgiftssubjekt med alminnelig skattleggingsperiode på to måneder er 10. april. Fristen for tredje periode, mai og juni, er likevel 31. august, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 første ledd annet punktum. Fristutsettelsen er begrunnet med regnskapsførernes arbeidsbyrde rundt avviklingen av sommerferien og kontakt med kunder i denne perioden. Dette medfører at betalingsfristen for tredje termin forskyves tilsvarende, jf. skattebetalingsloven § 10‑30.

Fristene for å levere skattemelding og foreta innbetaling for alminnelig skattleggingsperioder på to måneder er dermed 10. april, 10. juni, 31. august, 10. oktober, 10. desember og 10. februar, jf. skattebetalingsloven § 10‑30 og skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 første ledd. Før dette tidspunktet er det ikke adgang til å kreve betaling eller gjennomføre tvangsinnfordringstiltak. Næringsdrivende i jordbruk med binæringer, skogbruk og fiske har som hovedregel kalenderåret som skattleggingsperiode og skal levere skattemelding samlet for året, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑7 første ledd. Skattemeldingen skal sendes avgiftsmyndigheten innen tre måneder og 10 dager etter kalenderårets utløp, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 tredje ledd, det vil si 10. april. Fristen for betaling blir i disse tilfellene 10. april, jf. skattebetalingsloven § 10‑30. Se nærmere om dette i Skatteforvaltningshåndboken under omtalen av § 8‑3.

Det følger av skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑3 første ledd at registreringspliktige næringsdrivende som har liten omsetning, kan søke om å levere skattemelding for kalenderåret i stedet for i to-måneders perioder. Dersom en slik ordning godtas, må skattemeldingen være kommet frem til avgiftsmyndigheten innen to måneder og 10 dager etter kalenderårets utløp, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 andre ledd, det vil si 10. mars. Fristen for betaling blir i disse tilfellene 10. mars, jf. skattebetalingsloven § 10‑30.

Med «liten omsetning» menes omsetning innenfor avgiftsområdet på under 1 million kroner eksklusiv avgift i løpet av et kalenderår. Det er tale om en «kan-regel», og det forutsettes at den næringsdrivende søker særskilt om å få nytte ordningen. Se nærmere om dette i Skatteforvaltningshåndboken under omtalen av § 8‑3.

For mottakere av fjernleverbare tjenester og formottakere av klimakvoter og gull , jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑9 første ledd bokstavene a til c, skal det leveres særskilt skattemelding. Hver skattleggingsperiode er tre kalendermåneder, og skattemelding skal leveres periodevis for hvert kvartal, jf. annet ledd. Første periode er januar, februar og mars. Fristen for levering av skattemelding og betaling er som for de som er registrert, det vil si en måned og 10 dager etter utløpet av skattleggingsperioden. For eksempel vil innleverings- og betalingsfristen for første periode for disse meldingene være 10. mai. Tilbyder i forenklet registreringsordning, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑9 første ledd bokstav d, skal også levere særskilt skattemelding som omfatter tre kalendermåneder og følger kvartalsvis, jf. annet ledd. Leveringsfristen er 20 dager etter skattleggingsperiodens utløp, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑3‑10 fjerde ledd. Fristen for betaling for første periode (januar, februar og mars) blir da 20. april.

Bestemmelsen fastsetter at beløp som uriktig er betegnet som merverdiavgift i salgsdokument av en som ikke er avgiftssubjekt, jf. merverdiavgiftsloven § 11‑4 annet ledd, forfaller til betaling samtidig med fristen for levering av melding om dette. Fristen for å levere melding er ti dager etter utløpet av den måneden salgsdokumentasjonen ble utsted, jf. merverdiavgiftsloven § 15‑11 annet ledd.

Situasjonen beskrevet i merverdiavgiftsloven § 11‑4 annet ledd faller utenfor skattebetalingsloven § 10‑30 første ledd, som bare gjelder merverdiavgift som avgiftssubjektet skal innberette gjennom skattemelding etter skatteforvaltningsloven § 8‑3.

Bestemmelsens tredje ledd gir departementet hjemmel til å gi regler om avvikende forfallstidspunkt for enkelte situasjoner. Bestemmelsen ble vedtatt under koronapandemien i 2020 for å gi departementet nødvendig hjemmel til å iverksette tiltak for å begrense de negative økonomiske virkningene pandemien var i ferd med å påføre næringslivet. Slike tiltak ble deretter gitt i forskrift om utsettelse av skatteinnbetalinger mv. for å avhjelpe konsekvensene av Covid-19-utbruddet, hvor det i § 3 ble bestemt at merverdiavgift for første alminnelige skattleggingsperiode 2020 skulle forfalle til betaling 10. juni 2020 (istedenfor 10. april).

Stortinget vedtok å fjerne arveavgiften fra 1. januar 2014. Arveavgiftsloven ble opphevet med virkning fra samme dato. Endringen har betydning for gaver som gis etter 31. desember 2013, og for arv hvor dødsfallet skjer etter 31. desember 2013.

Dødsfall som skjedde før 31. desember 2013 skal behandles etter gammelt regelverk og § 10‑31 har i en overgangsperiode fortsatt praktisk betydning. Dette gjelder særlig ved tilbakelevering fra offentlig skifte og frivillig retting.

Skattebetalingshåndbokens omtale av bestemmelsen har på bakgrunn av dette ikke blitt revidert og står uendret fra annen utgave.

I skattebetalingsloven § 10‑31 gis regler om når krav på arveavgift forfaller til betaling. Bestemmelsen er i hovedsak en videreføring av de tidligere reglene om forfall i arveavgiftsloven §§ 20 og 21. Forfallstidspunktet er som hovedregel fastsatt med utgangspunkt i tidspunktet for mottakers rådighetserverv.

Rådighetservervstidspunktene er nærmere regulert i arveavgiftsloven §§ 9 og 10. Utdypende informasjon om rådighetsbegrepet finnes i Håndbok i arveavgift, kapittel om rådighet. Forfallsreglene sondrer mellom privat skifte av dødsbo, offentlig skifte av dødsbo og andre tilfeller, herunder avgiftspliktige gaver.

Når en sak ikke er tilstrekkelig opplyst til at arveavgiftsberegningen kan foretas innen lovens forfallstidspunkt, angir arveavgiftsloven § 21 at avgiftsmyndigheten enten kan foreta en foreløpig avgiftsberegning, eller utsette avgiftsfastsettelsen. Avgiften kan i slike tilfeller ikke kreves innbetalt tidligere enn én måned etter at beregningen er meddelt den avgiftspliktige, jf. § 10‑31 fjerde ledd. Skattedirektoratet legger til grunn at et vedtak er «meddelt» etter denne bestemmelsen, når det er avsendt fra skattekontoret.

Lovens § 10‑31 første ledd er en videreføring av de tidligere reglene om forfall i arveavgiftsloven § 20 første ledd.

Ved privat skifte av dødsbo forfaller arveavgiften til betaling 12 måneder etter at rådigheten over midlene ble ervervet, jf. bokstav a. Sammenholdt med arveavgiftsloven § 9 første ledd bokstav a innebærer dette at avgiften forfaller til betaling 12 måneder etter dødsdagen. Har boet først vært under offentlig skiftebehandling, men er tilbakelevert arvingene, løper fristen normalt fra tilbakeleveringstidspunktet, jf. arveavgiftsloven § 9 første ledd bokstav b.

Overtar gjenlevende ektefelle midler i uskiftet bo, regnes ikke de øvrige arvingene å ha ervervet rådigheten over sin arv før midlene deles ut fra uskifteboet, eller ved lengstlevende ektefelles død, se arveavgiftsloven § 9 annet ledd.

Ved fastsettelsen av tiden for rådighetservervet ses det bort fra arvelaters eller givers bestemmelse om at midlene skal behandles som umyndiges midler eller være undergitt lignende rådighetsinnskrenkning, jf. arveavgiftsloven § 9 tredje ledd. Avgiften må i disse tilfellene betales i henhold til ordinært forfall.

Ved offentlig skifte, forfaller avgiften straks midlene erverves ved skifte, jf. bokstav b. Sammenholdt med arveavgiftsloven § 9 første ledd bokstav b innebærer dette at avgiften forfaller ved utlodningen (kjennelsen). Dette gjelder uansett om dette er den endelige utlodning eller en forhåndsutlodning. Men hvis boet tilbakeleveres arvingene til privat skifte, reguleres forfallstidspunktet av bokstav a. For utsatt rådighetserverv og inntektsnytelser gjelder det samme som ved privat skifte. Forfall ved privat skifte ved testamentsfullbyrder etter skifteloven § 87 a reguleres også av bokstav a.

I andre tilfeller enn privat eller offentlig skifte av dødsbo forfaller avgiften tre måneder etter at midlene ble ervervet, jf. § 10‑31 bokstav c. Bestemmelsen gjelder først og fremst for gaver og innebærer, sammenholdt med arveavgiftsloven § 9 første ledd bokstav d, at avgiften forfaller tre måneder etter at gaven ble gitt (dvs. rådigheten ervervet).

Bestemmelsen gjelder også ved utsatt rådighetserverv. Hvor rådighetservervet er betinget av en begivenhet som først inntrer etter at et privat eller offentlige skifte er avsluttet (utsatt rådighetserverv), forfaller avgiften tre måneder etter betingelsens inntreden, jf. § 10‑31 første ledd bokstav c og arveavgiftsloven § 10.

Hvor gjenlevende ektefelle sitter i uskiftet bo, gjelder bestemmelsen både for utdelinger fra uskifteboet og ved fullstendig skifte av uskifteboet før lengstlevende er død, jf. bokstav a annet punktum. Men hvis slikt bo skal skiftes offentlig, antas bokstav b å regulere forfallstidspunktet.

Paragraf 10-31 annet ledd regulerer tilfeller hvor avgiftsplikt for gaver først kan fastslås ved giverens død. I slike tilfeller forfaller avgiften til betaling tre måneder etter dødsfallet. Bestemmelsen gjelder de tilfellene der tidspunktet for arvelaters død avgjør om gaven blir avgiftspliktig, jf. arveavgiftsloven § 2 annet ledd. Tar gavemottakeren også arv etter giveren, forfaller avgift av slik gave samtidig med avgift av arven. § 10‑31 annet ledd viderefører arveavgiftsloven § 20 annet ledd.

Avgift av kapitalverdien av en inntektsnytelse forfaller vanligvis til betaling etter reglene i § 10‑31 første ledd. Rådigheten over inntektsnytelser anses i sin helhet da å være ervervet ved første termins forfall eller bruksrettens inntreden. Dette var tidligere bestemt i arveavgiftsloven § 21 første ledd. For inntektsnytelser som inngår i privat skifte, forfaller dermed i alminnelighet avgiften 12 måneder etter første termins forfall eller bruksrettens inntreden.

Skattebetalingsloven § 10‑31 tredje ledd gir videre en bestemmelse om særskilt forfallstid ved inntektsnytelse. Overstiger arveavgift av kapitalverdien av en inntektsnytelse halvparten av det inntektsnytelsen utgjør for ett år, kan den avgiftspliktige kreve henstand med betaling av det overskytende, slik at det hvert år betales avdrag med halvparten av inntektsnytelsens årlige beløp inntil avgiften er betalt. Mulige uforfalte terminer av avgiften bortfaller når inntektsnytelsen opphører. Bestemmelsen viderefører arveavgiftsloven § 21 annet punktum.

Paragraf 10-20 fjerde ledd gjelder tilsvarende. Blir en termin ikke betalt ved forfall, forfaller samtidig de etterfølgende terminer til betaling.

Arveavgiftsloven § 21 får tilsvarende anvendelse. Etter denne bestemmelsen kan avgiftsmyndigheten enten foreta en foreløpig beregning eller utsette avgiftsfastsettelsen, hvis en sak ikke er tilstrekkelig opplyst til at endelig avgiftsfastsettelse kan foretas innen den forfallstid som følger av skattebetalingsloven § 10‑31.

Etter § 10‑31 fjerde ledd kan avgiftsbeløpet, med unntak av når midlene skiftes av skifteretten, ikke kreves innbetalt tidligere enn en måned etter at foreløpig eller endelig avgiftsfastsettelse er meddelt den avgiftspliktige. Dette gjelder også når det skyldes den avgiftspliktiges eget forhold at avgiftsmyndigheten ikke har kunnet foreta noen avgiftsberegning innen den vanlige tid. Bestemmelsen viderefører arveavgiftsloven § 20 tredje ledd annet punktum.

Stortinget vedtok å fjerne arveavgiften fra 1. januar 2014. Arveavgiftsloven ble opphevet med virkning fra samme dato. Endringen har betydning for gaver som gis etter 31. desember 2013, og for arv hvor dødsfallet skjer etter 31. desember 2013.

Dødsfall som skjedde før 31. desember 2013 skal behandles etter gammelt regelverk og § 10‑32 har i en overgangsperiode fortsatt praktisk betydning.

Skattebetalingshåndbokens omtale av bestemmelsen har på bakgrunn av dette ikke blitt revidert og står uendret fra annen utgave, med unntak av henvisningen til ny arvelov.

Skattebetalingsloven § 10‑32 er en videreføring av arveavgiftsloven § 20 A. Arveavgiftsloven § 20 A ble tilføyet ved lov av 9. desember 2005 nr. 107 som trådte i kraft 1. januar 2006. Bestemmelsen ble overført fra arveavgiftsloven til skattebetalingsloven ved endringslov av 9. desember 2005 nr. 115.

Bestemmelsen, slik den lød ved vedtagelsen av loven, medførte at en arving eller en gavemottaker, som mottok et foretak eller andeler i et foretak, kunne betale arveavgiften i avdrag over syv år rentefritt. Ved en endringslov til skattebetalingsloven, lov 12. desember 2008 nr. 100, ble den rentefrie avdragsperioden utvidet fra syv til tolv år. Endringen gjelder for arv og gave hvor rådigheten erverves av arve- og gavemottaker 1. januar 2009 eller senere.

Formålet med bestemmelsen er å lette avgiftsbelastningen ved generasjonsskifte i familieeide bedrifter. En rentefri avdragsordning innebærer at arveavgiften målt i nåverdi blir redusert. Videre letter avdragsordning de likviditetsproblemer betaling av arveavgift ved arv eller gave av foretak eller foretaksandeler medfører for arvingen eller mottakeren. Se nærmere om bakgrunnen for bestemmelsen i Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) kap. 22.

Alle foretaksformer omfattes som utgangspunkt av avdragsordningen, også virksomhet hvor arvelater eller giver ikke driver virksomheten. Bestemmelsen, slik den opprinnelig ble vedtatt omfattet kun «små foretak», noe som blant annet utelukket børsnoterte aksjeselskaper. Ved endringslov til skattebetalingsloven av 12. desember 2008 nr. 100 ble størrelsesbegrensningen knyttet til små foretak fjernet. Børsnoterte aksjeselskap er fortsatt utelukket, jf. § 10‑32 første ledd første punktum.

Ved arv og gave av enkeltpersonforetak skal avdragsordningen kun gjelde de nettoverdier som knytter seg til virksomheten i foretaket. Dette følger av § 10‑32 tredje ledd første punktum. Bestemmelsen er begrunnet i formålet om å sikre videre drift i den overdratte virksomheten. Arveavgift knyttet til andre verdier forfaller etter den alminnelige regelen for arveavgift i § 10‑31. Verdien av børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater og aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A skal ikke regnes som verdier knyttet til virksomhet i enkeltpersonforetak, jf. § 10‑32 tredje ledd annet punktum.

Ikke-børsnoterte aksjer og andeler som verdsettes etter arveavgiftsloven § 11 A skal omfattes av ordningen, med den verdi som legges til grunn etter arveavgiftsloven § 11 A, altså 60 eller 100 prosent av aksjens eller andelens forholdsmessige andel av selskapets formuesverdi slik denne fastsettes etter skatteloven. Dette følger av skattebetalingsloven § 10‑32 tredje ledd. En skal følgelig ikke skille privateiendeler fra næringseiendeler i selskapet. Dette gjøres kun i tilfeller hvor det er grunnlag for ulovfestet gjennomskjæring. Hvis en skulle skille ut privateiendeler ut over dette i selskaper som skal omfattes av avdragsordningen, ville det innebære en skjerping av avgiftsplikten og en forskjellsbehandling med henhold til verdsettelse innenfor og utenfor virkeområdet for avdragsordningen.

Foruten selskap omfattet av arveavgiftsloven § 11 A, er det bare enkeltpersonforetak som er omfattet av ordningen. Dette følger av skattebetalingsloven § 13‑32 første ledd. Se § 10‑32 tredje ledd – Avgrensing av hvilke avgiftspliktige midler som skal omfattes av ordningen i enkeltpersonforetak om skillet mellom virksomhetseiendeler og andre eiendeler i enkeltpersonforetak.

For enkeltpersonforetak gis det bare avdragsordning for arveavgift av verdier knyttet til virksomhet, jf. § 10‑32 tredje ledd første punktum. Dette innebærer at det stilles et krav til virksomhet i foretaket for at det skal omfattes av ordningen. For enkeltpersonforetak er det derfor nødvendig å skille mellom verdier knyttet til virksomheten og andre verdier. Det foreligger ikke et formelt skille mellom eieren og enkeltpersonforetakets eiendeler. Det er ikke bedriften som sådan som verdsettes for arveavgiftsformål, men de enkelte eiendeler og rettigheter som overføres. Kun dersom de aktuelle eiendeler eller rettigheter er knyttet til arvelaters eller givers virksomhet, og virksomheten drives videre på mottakers hånd, har mottaker rett til avdragsordning. Det kreves imidlertid ikke at alle eiendeler som er knyttet til arvelaters/givers virksomhet overføres. Det avgjørende er at tilstrekkelig med eiendeler og rettigheter overføres slik at virksomheten kan drives videre.

Ikke-børsnoterte aksjeselskaper, ansvarlige selskaper og kommandittselskaper, som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, skal omfattes av avdragsordningen med den verdi som legges til grunn etter § 11 A, jf. § 10‑32 tredje ledd tredje punktum. Det stilles ikke krav om at det drives virksomhet i selskapet for at arveavgiftsloven § 11 A skal komme til anvendelse. Også rene holdingselskaper eller investeringsselskaper omfattes av de gunstige verdsettelsesreglene. Et eksempel er at giver eier 100 % av aksjene i et holdingsselskap som så eier 100 % av aksjene i et driftsselskap hvor virksomheten drives. Dersom det hadde vært et krav til virksomhet for aksjeselskaper, ville overdragelsen av aksjene i holdingsselskapet normalt ikke gitt rett til avdragsordning. Etter § 10‑32 stilles det ikke opp et krav om virksomhet i foretak da verdien etter arveavgiftsloven § 11 A legges til grunn, uten at det skilles ut eiendeler som ikke er knyttet til virksomhet. Ved denne løsningen er det ikke nødvendig med regler om tilknytningen mellom holding- og driftsselskaper og konsekvenser av konsernbrudd. Avgiftsmyndighetene slipper dessuten å ta stilling til skjønnsmessige grensedragninger mellom virksomhet og passiv kapitalplassering.

For enkeltpersonforetak vil det som nevnt være nødvendig å skille de avgiftspliktige midler som knytter seg til virksomheten fra andre avgiftspliktige midler. Ellers ville mottaker kunne oppnå avgiftslettelser også for privateiendeler. For slike foretak er det derfor kun verdier knyttet til virksomheten i foretaket som skal omfattes av avdragsordningen, jf. § 10‑32 tredje ledd første punktum. Når arvingen eller gavemottakeren også mottar arv eller gave som ikke faller inn under reglene, skal avdragsordningen gjelde for den del av beregnet arveavgift som etter en forholdsmessig fordeling faller på de verdier som faller inn under ordningen. Drives det flere virksomheter, må det som også nevnt i Krav til mottaker, krav om at mottaker beholder eierandelene og krav til videre drift skilles mellom verdier knyttet til de forskjellige virksomhetene.

Hva som ligger i kravet til tilknytning til virksomhet vil i en del tilfeller innebære skjønnsmessige vurderinger. Det må tas utgangspunkt i den virksomhet som drives. Den inntektsskatterettslige behandlingen etter skatteloven kan gi veiledning ved grensedragningen og det inntektsskatterettslige virksomhetsbegrep legges til grunn.

Eiendeler som både bidrar til virksomhetsinntekten, men som også brukes privat, skaper særlige problemer. F.eks. kan en bil anses å bidra til virksomhetsinntekten, men vil også kunne brukes privat av eieren. Inntektsskatterettlig løses dette ved at det foretas en fordeling av hvilke kostnader ved bilen som er fradragsberettigede i virksomheten og hvilke som er privatutgifter. Ved fastsettelsen av grunnlaget for avdragsordningen, kan en ikke bygge på kostnadsfordelingen, men må fordele bilens arveavgiftsverdi på en virksomhetsdel og en privatdel. En slik fordeling må gjøres etter et konkret skjønn over hvordan bruken av gjenstanden fordeler seg på virksomheten og privatøkonomien. Den forholdsmessige fordelingen av fradrag i inntektsskatten kan imidlertid gi veiledning ved skjønnet.

Jordbrukseiendom bør regnes å være virksomhet under ett med bygninger og rettigheter som tilhører eiendommen. Våningshuset regnes imidlertid ikke å være knyttet til virksomhet, slik at verdien av dette holdes utenfor, jf. Ot.prp. nr. 1 (2005–2006) s. 94–95.

Børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen og derivater, vil som regel ikke oppfylle kravet til virksomhetstilknytning. Det gis derfor ikke avdragsordning ved arv og gave av slike verdier, jf. § 10‑32 tredje ledd annet punktum. Aksjer og andeler som omfattes av arveavgiftsloven § 11 A, dvs. ikke-børsnoterte aksjer og andeler i ansvarlige selskap og kommandittselskap, vil som hovedregel heller ikke være knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket. Eier arvelater eller giver mindre enn 25 prosent av slike foretak, er det liten grunn til å anta at aksjene eller andelen er knyttet til virksomheten i enkeltpersonforetaket, jf. § 10‑32 annet ledd. Hvis arvelater eller giver eier 25 prosent eller mer av slike selskaper, vil mottaker kunne få avdragsordning på grunnlag av disse aksjenes og andelenes verdi på et selvstendig grunnlag. Det vil si at aksjenes eller andelenes verdi holdes utenfor verdsettelsen av enkeltpersonforetaket, men slik at det blir gitt en egen avdragsordning for overføringen av aksjene eller andelene beregnet ut fra verdien etter arveavgiftsloven § 11 A.

For finansielle eiendeler (kontanter, andre likvide papirer og fordringer) vil grensen være skjønnsmessig. Det må kreves at de finansielle eiendelene må ha tilknytning til og være nødvendige i virksomheten. Børsnoterte aksjer, herunder aksjer notert på SMB-listen, derivater, samt aksjer og andeler omfattet av arveavgiftsloven § 11 A, regnes som nevnt ikke med som virksomhetseiendeler. Dermed skal disse typer eiendeler heller ikke regnes med som en del av finanskapitalen.

Goodwill knyttet til enkeltpersonsforetak er arveavgiftspliktig og er knyttet til næringsvirksomhet. Avgift på goodwill vil derfor kunne omfattes av avdragsordningen.

Eiendeler knyttet til en passiv kapitalplassering som ikke fyller kravene til virksomhet (som definert i inntektsskatteretten) vil bli regnet som privateiendeler etter de prinsipper som er skissert over. Utleie av fast eiendom kan gå over fra en passiv kapitalplassering til å være virksomhet. Tidspunktet vil bero på en skjønnsmessig vurdering. Utleie av fast eiendom vurderes ut fra virksomhetsbegrepet i skatteloven, og arveavgift av eiendom knyttet til virksomhet omfattes av avdragsordningen for arveavgift i § 10‑32.

Det er et krav at overdrager eller dennes ektefelle eller samboer eier minst 25 prosent av foretaket umiddelbart før overdragelsen. Ved vurderingen av om 25-prosentregelen er oppfylt skal en også regne med eventuelle indirekte eierandeler.

Eksempel

Eksempel

Giver eier 100 prosent av aksjene i et selskap A som i sin tur eier 12,5 prosent av selskap B. Giver eier også direkte 12,5 prosent av aksjene i selskap B. Giveren gir så sine direkte eide aksjer i B AS til sin datter. Fordi giver direkte og indirekte eier 25 prosent av selskapet ved overdragelsen vil datteren omfattes av avdragsordningen. Hvis eksemplet endres slik at giver bare eier 50 prosent av aksjene i A vil gaven til datteren ikke omfattes av avdragsordningen, fordi summen av givers direkte og indirekte eierskap ikke blir 25 prosent.

Eieren av et selskap anses arveavgiftsmessig å være giver hvis selskapet han eier gir en gave, jf. arveavgiftsloven § 2 sjette ledd annet punktum.

Eksempel

Eksempel

En far eier 100 prosent av selskap A AS. A AS eier 25 prosent av selskap B AS. Hvis A AS gir sine aksjer i B AS til eierens datter, vil det foreligge arveavgiftsplikt som om gaven hadde vært gitt direkte fra faren. I dette eksemplet vil også kravet til 25 prosent eierskap være oppfylt.

Også foretaksandeler som er eid av overdragers ektefelle eller samboer og arvinger som nevnt i arveloven §§ 4 til 6, når disse tidligere er eid av arvelateren eller giveren, skal regnes med ved fastsettelsen av 25-prosentgrensen, jf. § 10‑32 annet ledd annet punktum. På den måten sikres at senior kan overdra foretaket i flere omganger (suksessiv overdragelse). Det er nok at en person tilhører den personkrets som omfattes av lovens arvegangsregler. Arveretten behøver ikke å være aktuell. Arvinger etter loven vil være givers eller arvelaters livsarvinger (barn, barnebarn osv.), foreldre, søsken, søskens livsarvinger og besteforeldre og deres livsarvinger så nær som arvelater eller givers kusiner og fettere.

Hvis en tenker seg at en giver eier 50 prosent av aksjene i et selskap og han overdrar 30 prosent av aksjene til datteren ved én transaksjon og 20 prosent ved en senere transaksjon, så vil den andre transaksjonen i utgangspunktet falle utenfor 25-prosentgrensen. Bestemmelsen i § 10‑32 annet ledd annet punktum medfører imidlertid at begge disse transaksjonene kan bli gjenstand for avdragsordningen.

Den rentefrie kreditten knyttet til det enkelte selskap bortfaller i sin helhet hvis arvingen eller mottakeren dør, gir bort eller realiserer mer enn 50 prosent av de mottatte aksjene eller andelene, i den grad avdragsordningen fortsatt pågår, jf. § 10‑32 femte ledd første punktum. For enkeltpersonforetak bortfaller kreditten bare ved død, jf. femte ledd annet punktum, se nedenfor.

Avdragsordningen er begrunnet i hensynet til at virksomheten skal kunne drives videre. Lettelser til arvingen eller mottakeren er et middel for å unngå at foretakets økonomi svekkes ved at eieren må ta ut penger av foretaket for å betale arveavgift straks. Dette hensynet gjøres kun gjeldende dersom mottakeren beholder en vesentlig del av den overdratte eierandelen i virksomheten.

Hvis en person eksempelvis arver 50 prosent av aksjene i et selskap og får innvilget en avdragsordning, og senere selger over halvparten av de arvede aksjene (mer enn 25 prosent av selskapet som helhet), forfaller resterende arveavgift i sin helhet til betaling. Avdragsordningen bortfaller med andre ord. Det er imidlertid bare den fremtidige kreditten som faller bort. For eksempel dersom arvingen selger mer enn 50 prosent av de mottatte foretaksandelene etter tre år, så vil han beholde fordelen han har hatt av den rentefrie kreditten fram til salgstidspunktet, men mister retten til de neste ni årene med rentefri kreditt.

Den maksimale kredittiden etter ordningen er satt til tolv år, jf. § 10‑32 første ledd. Dette innebærer at kravet til at arvingen eller mottakeren beholder minst 50 prosent av de mottatte foretaksandelene vil kunne binde arvingen eller mottakerens handlefrihet i tolv år. Fordi arvingen eller mottakeren bare mister den fremtidige kreditten, vil den økonomiske ulempen ved realisasjon av andelene reduseres i løpet av tolvårsperioden.

Dersom det er mottatt aksjer eller andeler i flere selskaper, må 50-prosentgrensen vurderes ut fra de mottatte aksjer og andeler i hvert enkelt selskap, jf. Krav til mottaker, krav om at mottaker beholder eierandelene og krav til videre drift. Dette innebærer at en mottaker kan overdra inntil halvparten av de til enhver tid mottatte aksjene eller andelene i det enkelte selskap uten at avgiften forfaller. Dersom det overdras mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene i et selskap, så forfaller bare den del av arveavgiften som er knyttet til det selskapet overdragelsen gjelder for. For eksempel hvis en avgiftspliktig har arvet to selskaper og det ene realiseres, eksempelvis ved en konkurs eller en frivillig nedleggelse, så forfaller ikke avgiften knyttet til det andre selskapet. Med andre ord vil den etablerte avdragsordningen fortsette for det selskapet som ikke realiseres.

Det er summen av de aksjer eller andeler den avgiftspliktige har mottatt, fra samme giver eller arvelater og dennes ektefelle eller samboer, som skal legges til grunn ved vurderingen.

Alle typer overdragelse av aksjer eller andeler til andre, enten ved arv, gave eller realisasjon slik realisasjonsbegrepet brukes i skatteloven, må omfattes av reglen om at avdragsordningen og kreditten bortfaller. Hvis aksjene gis bort, har ikke giveren lenger innflytelse i foretaket, som kan brukes til å ta ut ekstra utbytte, slik at hensynet til selskapets videre drift ikke lenger taler for fortsatt kreditt. At giver ikke får vederlag kan ikke medføre fortsatt kreditt i slike tilfeller. Vederlagsfriheten er frivillig og hensynene bak ordningen slår ikke lenger til når foretaket er gitt bort. En etablert avdragsordning faller ikke bort når en realisasjon av aksjene eller andelene i bytte med andre aksjer eller andeler, er et ledd i en omorganisering av virksomhet som kan skje med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kap. 11 med forskrifter. Vurderingen av om en har solgt mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene må etter omdannelsen knytte seg til vederlagsaksjene eller vederlagsandelene.

Hvis alle aksjene i et selskap overføres i fire omganger med 25 prosent hver gang, kan mottaker etter den første overføringen selge 12,5 prosent av aksjene i selskapet (50 prosent av det til da mottatte), etter den andre overføringen har han til sammen mottatt 50 prosent av aksjene og kan derfor selge ytterligere 12,5 prosent slik at han til sammen har solgt 25 prosent (halvparten av det til da mottatte).

Kreditten skal ikke falle bort når realisasjonen av aksjene eller andelene i bytte med andre aksjer eller andeler, er et ledd i en fusjon, fisjon eller annen selskapsomdanning av virksomhet som kan skje med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kap. 11 med forskrifter, jf. § 10‑32 femte ledd tredje punktum. Vurderingen av om en har solgt mer enn 50 prosent av aksjene eller andelene må etter omdannelsen knytte seg til vederlagsaksjene eller vederlagsandelene.

Ved dødsfall må en eventuell avdragsordning for arvingen vurderes etter dennes forhold. Hensynet til foretaket taler for at mottakers død ikke bør medføre bortfall av avdragsordningen i disse tilfellene, dersom dødsfallet skjer mindre enn syv år etter at avdøde selv overtok foretaket. Kreditten faller derfor ikke bort hvis foretaket overtas av en eller flere arvinger, eller gjenlevende ektefelle, som påtar seg ansvaret for avdødes avgiftsgjeld, på samme vilkår som avdøde hadde etter avdragsordningen, jf. § 10‑32 femte ledd fjerde punktum.

Etter bestemmelsen må arvingene selv oppfylle vilkårene til å få avdragsordning for arveavgiften på egen arv. Hensynet til å sikre videre drift i foretaket slår ikke til hvis den nye eieren selv ikke oppfyller kravet til avdragsordning.

Eksempel

Eksempel

Hvis A i sin tid arvet 25 prosent av aksjene i et selskap og oppnådde avdragsordning og så selger seg ned til 20 prosent før han dør, vil ikke arvingene eller ektefellen kunne overta As kreditt, fordi de selv ikke har rett til avdragsordning, fordi A ikke eide 25 prosent av foretaket før dødsfallet.

Ektefeller er ikke avgiftspliktige uansett om de overtar boet som arving eller i uskifte, slik at det avgjørende vil være om gjenlevende ville vært omfattet av avdragsordningen hvis vedkommende hadde vært avgiftspliktig.

For enkeltpersonforetak bortfaller kreditten bare ved mottakerens død. jf. § 10‑32 femte ledd annet punktum, og selv om mottaker dør, vil mottakerens arvinger kunne overta avdragsordningen etter § 10‑32 femte ledd fjerde punktum, jf. rett ovenfor. En regel om bortfall av kreditt ved realisasjon av deler av enkeltpersonforetak ville vært lite praktisk og vanskelig å håndheve. Realisasjon av enkeltpersonforetak skjer ikke ved realisasjon av andeler, men ved direkte realisasjon av hele eller deler av foretakets eiendeler og rettigheter. Det ville derfor være meget vanskelig å gi regler for når mer enn halvparten av foretaket skal anses realisert. Mottakeren av enkeltpersonforetaket står derfor fritt til å selge eiendeler tilknyttet virksomheten og å investere pengene i virksomheten i nye eiendeler. I stedet er det gitt en regel om at den rentefrie kreditten skal falle bort hvis virksomheten på arvingen eller mottakerens hånd i det vesentlige opphører, jf. § 10‑32 femte ledd femte punktum. Avdragsordningen gis for å sikre videre drift i foretaket. Hvis driften opphører er det derfor ikke lenger behov for kreditt. Et eventuelt salg av hele eller deler av foretakets eiendeler for å finansiere arveavgiften, vil etter driftsopphør ikke være mer byrdefullt for arvingen eller mottakeren enn i andre sammenhenger hvor arveavgiften må finansieres ved salg av den mottatte gjenstand. Vurderingen av når virksomheten i det vesentlige har opphørt beror på et skjønn. Ved vurderingen må det legges vekt på at foretakets ledelse må kunne redusere eller legge om driften uten at det medfører forfall. En symbolsk virksomhet av mindre karakter er imidlertid ikke nok til å kunne opprettholde avdragsordningen. Det er virksomhetsbegrepet i skatteloven som skal legges til grunn ved vurderingen av om det foreligger virksomhet.

Kravet om videre drift av foretaket gjelder bare ved overføring av enkeltpersonforetak. Det stilles ikke krav om videre drift ved overdragelse av foretak som omfattes av verdsettelsesregelen i arveavgiftsloven § 11 A, jf. Krav til virksomhet i foretaket

Den som har fått innvilget en avdragsordning etter reglene i § 10‑32 plikter innen tre måneder å melde fra til avgiftsmyndigheten hvis retten til avdragsbetaling faller bort, jf. § 10‑32 femte ledd. Dette følger av arveavgiftsloven § 27 fjerde ledd.

For å komme fram til netto avgiftsgrunnlag for eiendeler som faller inn under avdragsordningen og andre eiendeler, må det gjøres fradrag etter arveavgiftsloven § 15, jf. § 16. Det er den aktuelle arving eller mottakers andel av fradrag etter arveavgiftsloven § 15 og § 16 som skal fordeles.

Fradragsposter som klart knytter seg til en eller flere eiendeler skal trekkes fra i bruttoverdien knyttet til denne eiendelen. Fradragsposter som ikke klart knytter seg til den ene eller andre kategori eiendeler skal trekkes fra forholdsmessig etter de fastsatte bruttoverdier. Det vises til § 10‑32 fjerde ledd første til tredje punktum.

Avdragsordning gjelder særskilt for hvert foretak eller virksomhet i enkeltpersonforetak som overføres til arvingen eller mottakeren, jf. ordlyden i § 10‑32 fjerde ledd fjerde punktum. Ved overføring av aksjer eller andeler i flere selskaper skal arveavgiften knyttet til aksjene eller andelene fordeles mellom selskapene forholdsmessig etter nettoverdiene knyttet til aksjene eller andelene, jf. femte punktum. Dette innebærer at det etableres adskilte avdragsordninger. Å skille mellom flere avdragsordninger har særlig betydning for kravet om fortsatt eierskap og videre drift.

Eksempelvis kan en tenke seg at arvingen mottar aksjer i X AS og Y AS. Hvis arvingen etter to år selger alle aksjene i X AS, men beholder aksjene i Y AS, bør ikke hele arveavgiften forfalle, men kun den del som knytter seg til aksjene i det solgte selskapet.

En person kan drive flere atskilte virksomheter i samme enkeltpersonforetak. Hvis senior har drevet to atskilte virksomheter i enkeltpersonforetaket er det følgelig mulig å overføre virksomhetene til to personer. Enten virksomhetene overføres til samme person eller fordeles på flere personer, tilsier formålet bak ordningen at avdragsordningen knytter seg til arveavgiften av hver virksomhet. Hvis én av virksomhetene opphører, er det bare kreditten for arveavgiften som knytter seg til denne virksomheten som skal falle bort. Når arveavgiftsvedtaket fattes og avdragsordningen fastsettes, må det derfor vurderes om det foreligger to eller flere atskilte virksomheter i enkeltpersonforetaket. Hvis det foreligger flere virksomheter, må det skilles mellom verdier knyttet til de enkelte virksomheter og eierens privateiendeler.

Hvorvidt det foreligger en eller flere virksomheter i et enkeltpersonforetak vil ikke alltid være klart. Hvis virksomhetene drives på forskjellige geografiske steder eller i forskjellige bransjer vil en normalt komme til at det foreligger forskjellige virksomheter.

Det første avdraget skal etter § 10‑32 første ledd forfalle etter de alminnelige regler for forfall i § 10‑31. Deretter skal det være forfall en gang i året. For eksempel hvis den samlede avgiftsgjelden er kr 130 000, vil de årlige avdragene være kr 10 000. Det første avdraget forfaller idet tolvårsperioden begynner å løpe og det siste forfaller på tolvårsperiodens siste dag.

Den avgiftspliktige kan når som helst innfri hele eller deler av gjelden. Den avgiftspliktige kan selv bestemme om avgiften skal betales over kortere tid enn tolv år. Har den avgiftspliktige valgt innbetaling over kortere tid kan vedkommende senere be om at avdragstiden utvides.

Avgiftsmyndighetene kan kreve sikkerhet for den til enhver tid utestående avgift, jf. § 10‑32 sjette ledd. Ved vurderingen av om det skal kreves sikkerhet må det gjøres en avveining mellom behovet for sikkerhet og kostnadene for den avgiftspliktige ved sikkerhetsstillelsen.

Reglene i arveavgiftsloven § 32 første til tredje ledd om ansvar for arveavgift (solidaransvar ved privat skifte, giver av arveavgiftspliktig gave mv.) gjelder ikke for avgiftsbeløp omfattet av avdragsordning etter § 10‑32, jf. skattebetalingsloven § 16‑31 fjerde ledd.

Arveavgiftsloven § 32 første ledd bestemmer at ved utbetaling eller utlevering av avgiftspliktige midler plikter tingretten å holde tilbake det nødvendige for å dekke vedkommende avgift. Dette gjelder likevel ikke når forfallstiden er utsatt i henhold til skattebetalingsloven § 10‑31 tredje ledd eller § 10‑32. Dette innebærer at tingretten ikke har plikt til å holde tilbake midler for å dekke fremtidige avdrag når arvingen har krav på en avdragsordning.

Etter skattebetalingsloven § 12‑1 fjerde ledd er foreldelsesfristen for arveavgift ti år. Etter § 12‑1 tredje ledd annet punktum, løper foreldelsesfristen fra det tidspunktet kravet forfaller til betaling etter §§ 10‑31 og § 10‑32 i skattebetalingsloven. Se nærmere om dette under kap. 12.

Skattebetalingsloven § 10‑40 regulerer forfallstidspunktet for innenlands særavgifter. Hovedregelen fremgår av første ledd første punktum. Innenlandske særavgifter forfaller til betaling samtidig med at avgiftsplikten oppstår. I første ledd bokstav a til og med d, samt i skattebetalingsforskriften er det gjort unntak fra hovedregelen. I annet ledd er det videre gjort unntak for innenlands særavgifter i de tilfeller virksomheten er registrert som særavgiftspliktig virksomhet. De mange unntak fra hovedregelen, avgrenser anvendelsesområdet i første ledd til i hovedsak å omfatte omregistreringsavgift og engangsavgift som ikke inngår i en kredittordning. Se likevel omtale under § 10‑40 første ledd – Innenlands særavgift. Paragraf 10-40 må avgrenses mot særavgifter som oppstår ved innførsel som forfaller etter § 10‑41.

Skattebetalingsloven § 10‑40 første ledd første punktum regulerer forfallstidspunktet for innenlands særavgifter. Fristen for innbetaling er sammenfallende med når avgiftsplikten oppstår. Som nevnt er det i utgangspunktet kun omregistreringsavgift samt engangsavgift som ikke inngår i en kredittordning, som omfattes. I tillegg vil første ledd første punktum regulere forfall for to typetilfeller som er nevnt i særavgiftsforskriften § 2‑1. Ved uttak av avgiftspliktige varer for konkursbo eller panthaver, oppstår avgiftsplikten ved uttak dersom det ikke tidligere er beregnet avgift for disse, jf. særavgiftsforskriften § 2‑1 tredje ledd og for bruker som er berettiget til helt eller delvis avgiftsfri bruk av ellers avgiftspliktige varer, oppstår avgiftsplikten også dersom vilkårene for fritak likevel ikke oppfylles, jf. særavgiftsforskriften § 2‑1 femte ledd. Når avgiftsplikten ellers oppstår, reguleres av særavgiftsregelverket.

For omregistreringsavgiften er det gitt egne regler i forskrift 2. juli 1986 nr. 1430 om omregistreringsavgift. Avgiftsplikten oppstår ved omregistrering av motorvogner og tilhengere på ny eier eller når avregistrert motorvogn påregistreres, jf. omregistreringsavgiftsforskriften § 1.

Engangsavgift oppstår ved førstegangs registrering av motorvogner i det sentrale motorvognregisteret. Tilsvarende gjelder når betingelsene for avgiftsfrihet eller avgiftsnedsettelse ved førstegangs registrering ikke lenger er oppfylt, når motorvognens avgiftsmessige status eller avgiftsmessige grunnlag endres etter førstegangs registrering, eller når oppbygget motorvogn tas i bruk før ny registrering, jf. forskrift 19. mars 2001 nr. 268 om engangsavgift på motorvogner § 1‑2.

For motorvognavgiftene årsavgift, vektårsavgift og engangsavgift for registrerte virksomheter, er det gitt unntak fra hovedregelen i § 10‑40 første ledd bokstav a til og med c. I tillegg er det i bokstav d gitt unntak for bestemmelsens hovedregel når det ilegges avgift for urettmessig bruk av merket olje.

Av § 10‑40 første ledd bokstav a fremgår det at årsavgift for kjøretøy som 1. januar står registrert i motorvognregisteret, forfaller til betaling 20. mars. For kjøretøy som registreres etter 1. januar og for årsprøvekjennemerke som tildeles etter samme dato, oppstår avgiftsplikten ved registreringen eller tildelingen, jf. forskrift 4. juli 1986 nr. 1433 om årsavgift for motorvogn § 3. Det samme gjelder for kjøretøy som i løpet av året går over fra avgiftsfritt til avgiftspliktig kjøretøy. Disse kravene forfaller da til betaling tre uker etter at kravet er utskrevet og melding om kravet er sendt, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑40‑2. Kravet forfaller på samme måte når skatte­etaten foretar etterskuddsvis beregning og utskriving av avgift for et avgiftspliktig kjøretøy som i løpet av året endrer avgiftsgruppe til en gruppe med høyere avgiftssats.

Fra 1. januar 2018 er årsavgift for kjøretøy som står registrert i motorvognregisteret erstattet med avgift på trafikkforsikringer. Det er forsikringsselskapene som er avgiftssubjekt for trafikkforsikringsavgiften. Avgiften forfaller etter skattebetalingsloven § 10‑40 annet ledd. Bestemmelsene om innkreving av årsavgift er ikke opphevet og gjelder for krav som oppsto eller skulle ha oppstått i avgiftsåret 2017 eller tidligere.

Vektårsavgiften for motorvogner som er registrert i motorvognregisteret forfaller til betaling i to like store terminer, henholdsvis 20. februar for kjøretøy registrert pr. 1. januar og 20. august der kjøretøyet er registrert per 1. juli, jf. § 10‑40 første ledd bokstav b. Nærmere bestemmelser om beregning og utskriving er gitt i forskrift 29. juni 2000 nr. 688 om vektårsavgift. Etter skattebetalingsforskriften § 10‑40‑1 skal avgiften for korttidsbruk av tilhenger være betalt før kjøring finner sted. Skattekontoret kan ved søknad gjøre unntak fra kravet om forskuddsbetaling.

For engangsavgiften for registrerte virksomheter forfaller avgiften til betaling den 18. i måneden etter at avgiftsplikten oppstår, jf. § 10‑40 første ledd bokstav c. For ikke registrerte virksomheter forfaller engangsavgiften etter hovedregelen i første ledd, dvs. at avgiften må være betalt før registrering i motorvognregisteret kan skje. Nærmere regler om når avgiftsplikten oppstår, er gitt i forskrift 19. mars 2001 nr. 268 om engangsavgift på motorvogner § 1‑2.

Ved urettmessig bruk av merket mineralolje og biodiesel ilegges registrert eier av kjøretøyet en avgift beregnet etter nærmere regler fastsatt av Finansdepartementet, jf. særavgiftsforskriften § 3‑11‑7 , som er hjemlet i særavgiftsloven § 1. Avgift forfaller til betaling tre uker etter at melding om kravet er sendt, jf. § 10‑40 første ledd bokstav d. Særskilte bestemmelser om veibruksavgift på mineralolje og biodiesel til fremdrift av motorvogn (autodiesel) er gitt i særavgiftsforskriften kap. 3-11.

Ved urettmessig bruk av merket mineralolje og biodiesel kan det fra 1. januar 2017 ilegges tilleggsskatt etter reglene i skatteforvaltningsloven §§ 14‑3 flg. Forfall for tilleggsskatt reguleres av skattebetalingsloven § 10‑51 andre og tredje ledd.

Paragraf 10-40 annet ledd regulerer forfall for virksomheter som er registrert som særavgiftspliktige hos skattekontorene. For disse virksomhetene forfaller særavgiften for en periode til betaling samme dag som det skal leveres skattemelding.

Dersom en registrert avgiftspliktig leverer en skattemelding som er forsinket innlevert i forhold til fristen, følger det av skattebetalingsforskriften § 10‑40‑3 at hovedregelen om forfall i skattebetalingsloven § 10‑40 annet ledd da gjelder tilsvarende. I slike tilfeller vil det derfor løpe forsinkelsesrenter på kravet fra det ordinære forfallstidspunktet.

Regler om hvilke virksomheter som har registreringsplikt og hvilke som har registreringsadgang, er regulert i hhv. særavgiftsforskriften §§ 5‑1 og 5-2. En nærmere omtale av hvilke virksomheter som har plikt og hvilke som har adgang til å registrere seg, er tatt inn i kommentarene til skattebetalingsloven § 14‑21.

Reglene for når avgiftsplikten oppstår for registrerte særavgiftspliktige følger av særavgiftsforskriften § 2‑1 . For registrerte virksomheter oppstår avgiftsplikten ved uttak fra virksomhetens godkjente lager eller ved opphør av registrering, jf. særavgiftsforskriften § 2‑1 første ledd. For avgift på teknisk etanol, avgift på elektrisk kraft, avgift på forbrenning av avfall, avgift på utslipp av NOx, veibruksavgift på naturgass og LPG, flypassasjeravgift, avgift på trafikkforsikringer, avgift på produksjon av fisk, avgift på viltlevende marine ressurser, avgift på landbasert vindkraft og avgift på kraftproduksjon er det gitt en særbestemmelse i forskriftens fjerde ledd. Plikten til å levere skattemelding for særavgifter følger av skatteforvaltningsloven § 8‑4. Det skal leveres skattemelding selv om det ikke skal oppkreves avgift for perioden, jf. bestemmelsens tredje ledd. Nærmere regler om skatteleggingsperioden og tidspunkt for pliktig levering av skattemelding er gitt i hhv. skatteforvaltningsforskriften §§ 8‑4‑1 og 8‑4‑2. Skattleggingsperioden for avgift på elektrisk kraft, avgift på utslipp av NOx, avgift på trafikkforsikringer, avgift på produksjon av fisk og avgift på viltlevende marine ressurser er kvartalsvis, jf. § 8‑4‑1 første ledd. Skatteleggingsperioden for avgift på landbasert vindkraft og avgift på kraftproduksjon, for kraft produsert i 2022, er ett kalenderår, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑4‑1 andre ledd.

For øvrige særavgifter er skattleggingsperioden én kalendermåned, jf. § 8‑4‑1 tredje ledd.

Etter § 8‑4‑2 første ledd skal registrerte virksomheter levere skattemelding for særavgifter til skattekontoret innen den 18. i måneden etter skattleggingsperioden.

Leveringsfrist for skattemelding for avgift på elektrisk kraft, avgift på utslipp av NOx, avgift på trafikkforsikringer, avgift på produksjon av fisk, avgift på viltlevende marine ressurser og avgift på kraftproduksjon, for kraft produsert i 2022, er særskilt regulert i skatteforvaltningsforskriften § 8‑4‑2 annet til syvende ledd.

For avgift på elektrisk kraft er leveringsfristen en måned og 18 dager etter utløpet av den skatteleggingsperiode (kvartal) faktura er sendt eller levering/uttak uten faktura er foretatt. For avgift på trafikkforsikringer gjelder samme leveringsfrist fra utløpet av den skattleggingsperioden (kvartal) den skattepliktige har vært ansvarlig for kjøretøyet iht. avtale om trafikkforsikring. Tilsvarende gjelder for gebyr for uforsikrede motorvogner og motorvogner der ny eier ikke har tegnet egen forsikring. Her løper leveringsfristen fra utløpet av den skattleggingsperioden gebyret er mottatt. For avgift på utslipp av NOx er imidlertid leveringsfristen den 18. i måneden etter utløpet av den skatteleggingsperioden (kvartal) utslippet fant sted. For avgift på produksjon av fisk er leveringsfristen en måned og 18 dager etter utløpet av den skattleggingsperioden fisken er slaktet. Leveringsfrist for skattemelding for avgift på viltlevende marine ressurser er en måned og 18 dager etter utløpet av den skattleggingsperioden førstehåndsomsetningen i samsvar med fiskesalslagslova fant sted. For avgift på kraftproduksjon (produsert i 2022), er leveringsfristen 18. januar 2023.

Skattekontoret kan etter skatteforvaltningsforskriften § 8‑4‑2 åttende ledd fastsette en kortere frist for skattemelding dersom det foreligger opplysninger om virksomhetens forhold som gjør det sannsynlig at avgiftsbetalingen ikke vil skje rettidig.

Det fremgår av skatteforvaltningsforskriften § 8‑4‑2 niende ledd at dersom vilkårene for fritak ikke lenger oppfylles, jf. skatteforvaltningsloven § 8‑4 fjerde ledd, skal bruker levere skattemelding straks.

Skattemeldingen skal leveres elektronisk og sendes den mottakssentral som direktoratet bestemmer, jf. skatteforvaltningsloven § 8‑4 tredje ledd. Altinn benyttes pr. i dag som mottakssentral.

Registrerte virksomheter som produserer eller innfører teknisk etanol med alkoholstyrke over 2,5 volumprosent, og som utelukkende innfører eller produserer teknisk etanol med godkjent denaturering, er fritatt fra å levere skattemelding, jf. skatteforvaltningsloven § 8‑4 andre ledd bokstav a.

Bestemmelsens tredje ledd gir departementet hjemmel til å gi nærmere regler om forfallstidspunktene for krav som omhandlet i første ledd og avvikende forfallstidspunkt i enkelte situasjoner for krav som omhandlet i annet ledd.

Hjemmelen til å gi regler om fravikende forfallstidspunkt i enkelte situasjoner ble vedtatt under koronapandemien i 2020 for å gi departementet nødvendig hjemmel til å iverksette tiltak for å begrense de negative økonomiske virkningene pandemien var i ferd med å påføre næringslivet. For særavgiftene ble forskriftshjemmelen i § 10‑40 tredje ledd ikke benyttet våren 2020. I stedet ble fristen for å levere skattemeldingen for enkelte særavgifter utsatt ved en endring av skatteforvaltningsforskriften § 8‑4‑2 første ledd.

Bestemmelsen regulerer forfall for tollavgift, merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel. Kravene forfaller til betaling samtidig som plikten til å beregne avgiften oppstår. Bestemmelsen henviser kun til plikten til å beregne (toll-)avgiften, men det som fremgår av tollavgiftsloven får tilsvarende anvendelse på forfall av merverdiavgift og særavgifter som oppstår ved innførsel. For særavgiftene følger dette eksplisitt av særavgiftsforskriften § 2‑6 og for merverdiavgiften av merverdiavgiftsloven §§ 3‑29 og 11-1 første ledd.

Det oppstilles unntak der tollkreditt og dagsoppgjørsordning benyttes. For disse ordningene er det gitt egne bestemmelser om forfall i annet og tredje ledd.

Paragraf 10-41 regulerer forfall kun for avgifter som oppstår ved innførsel, og må således avgrenses mot forfallsbestemmelsene for innenlandsk merverdiavgift i § 10‑30 og innenlandsk særavgift i § 10‑40.

Av Stortingets årlige vedtak om tollavgift § 1, skal det svares tollavgift ved innførsel av varer etter bestemmelsene i tollavgiftsloven. Begrepet innførsel er definert i tollavgiftsloven § 1‑2 bokstav c som at en vare føres inn i tollområdet. Ettersom det er flere mulige situasjoner der en innførsel ikke umiddelbart utløser plikt til å beregne tollavgift eller øvrige avgifter (f.eks. ved innlegg på tollager og midlertidig innførsel), blir det sentrale vurderingstemaet i forhold til skattebetalingsloven § 10‑41 første ledd uansett spørsmålet om når plikten til å beregne (toll-)avgift og derved forfallstidspunktet oppstår. Den mest praktiske situasjonen der plikten til å beregne avgifter oppstår ved innførsel av varer, er ved frigjøring for prosedyren overgang til fri disponering. (Tidligere ble begrepet «fortolling» benyttet). Det fremgår av tollavgiftsloven § 2‑1 første ledd første punktum, at tollavgift skal beregnes når en vare går over til fri disponering etter vareførselsloven § 4‑1. Betaling av tollavgift og øvrige avgifter skal da skje kontant eller ved at dagsoppgjør eller tollkreditt belastes, før varene blir frigitt av tollmyndighetene.

Plikt til å beregne avgifter for vare som ved overgang til fri disponering er helt eller delvis fritatt for tollavgift, skal beregnes dersom vilkår for fritak ikke oppfylles, jf. tollavgiftsloven § 2‑1 første ledd siste punktum.

For vare som er innført under en prosedyre etter vareførselsloven §§ 4‑2 til 4-8, skal tollavgift beregnes dersom vilkårene for bruk av prosedyren ikke oppfylles, jf. tollavgiftsloven § 2‑1 andre ledd. Tilsvarende gjelder ved brudd på plikter etter vareførselsloven kapittel 2 som fører til at en vare ikke blir tollbehandlet, jf. tollavgiftsloven § 2‑1 tredje ledd. Det praktisk viktigste eksempel på at en vare ikke blir tollbehandlet, er ved smugling.

Nærmere redegjørelse for bestemmelser knyttet til tollavgift og vareførsel, er gitt i Tollavgiftshåndboken og Vareførselshåndboken som er tilgjengelig på www.toll.no .

Annet ledd gir egne regler for de krav som belastes tollkreditten. Nærmere omtale av tollkredittordningen, er gitt i kommentarene til skattebetalingsloven § 14‑20. Krav som er belastet tollkreditten en måned, forfaller til betaling den 18. i neste måned. Dersom kravet f.eks. belastes kreditten den 31. januar, forfaller det til betaling 18. februar. Et krav som er belastet 1. februar, forfaller til betaling 18. mars.

Etter tredje ledd forfaller krav som er belastet dagsoppgjørsordningen til betaling første virkedag etter frigjøring for prosedyren overgang til fri disponering. I tillatelse til dagsoppgjør, kan skattekontoret fastsette et nærmere spesifikt tidspunkt for når betaling på forfallsdagen må være gjennomført. Nærmere regler for betalingsmåte og betalingssted er gitt i skattebetalingsloven § 9‑1 første ledd, jf. skattebetalingsforskriften §§ 9‑1‑2, jf. 2‑2‑1. Det vises til skattebetalingshåndboken kapittel 9 om betaling.

Dersom den trekkpliktige, som et utleggstrekk er rettet mot, er arbeidsgiver med plikt til å ha skattetrekkskonto, bestemmer skattebetalingsloven § 14‑5 annet ledd at utleggstrekket skal settes på skattetrekkskontoen sammen med forskuddstrekket og følge de reglene som gjelder for betaling av dette. Det innebærer at gjennomføring og behandling av utleggstrekket følger bestemmelsene for for­skudds­trekk i kapittel 5, og at betalingen foretas terminvis på samme måte som for for­skudds­trekk etter § 10‑10.

I disse tilfellene gjelder altså de samme reglene for betaling av utleggstrekk som for betaling av for­skudds­trekk, jf. § 10‑10. Forskuddstrekk, skattetrekk etter § 5‑4 første ledd (kildeskatteordning), arbeidsgiveravgift og finansskatt på lønn. Arbeidsgiver skal derfor hver 15. januar, 15. mars, 15. mai, 15. juli, 15. september og 15. november sende beløp som er trukket som utleggstrekk de foregående 2 måneder til skattekontoret.

Før 1. november 2020 var det bare krav som de kommunale skatteoppkreverne innkrevde som skulle følge disse reglene. Endringen av lovteksten innebærer at også merverdiavgift, særavgifter og andre krav som før 1. november 2020 ble innkrevet av «skattekontoret», nå i utgangspunktet plikter å følge reglene for oppgjør mv. for for­skudds­trekk. Det er i dag ikke systemstøtte hos skatte­etaten for å følge disse reglene for alle kravstyper. I en overgangsperiode er det derfor nødvendig å gjøre unntak fra skattebetalingsloven § 14‑5 annet ledd for enkelte krav. Finansdepartementet har i skattebetalingsforskriften § 14‑5‑11 bestemt at skattebetalingsloven § 14‑5 annet ledd ikke skal gjelde for merverdiavgift, særavgifter mv. Oppgjør for disse kravene vil da følge de ordinære reglene i skattebetalingsloven § 10‑50, jf. tvangsfullbyrdelsesloven § 7‑22.

Dersom det er besluttet utleggstrekk i godtgjørelse for arbeid eller oppdrag i selvstendig næringsvirksomhet, kan det være tilfeller der oppdragsgiveren ikke har plikt til å ha skattetrekkskonto. I disse tilfellene er bestemmelsen i § 14‑5 annet ledd første punktum ikke aktuell, og oppgjør skal skje etter skattebetalingsloven § 10‑50, jf. tvangsfullbyrdelsesloven § 7‑22 Det er da ikke noe krav om at midlene skal plasseres på en bestemt måte før betaling skjer. Det følger av tvangsfullbyrdelsesloven § 7‑22 at trukket beløp skal utbetales til saksøkeren (dvs. skattekontoret) når ikke annet er fastsatt. Dette må forstås slik at beløpet skal utbetales til skattekontoret så snart det er trukket fra skyldnerens godtgjørelse, med mindre annet er bestemt. Forfaller ytelsene oftere enn en gang i måneden, kan trekk utbetales månedsvis dersom det ikke er bestemt at de skal utbetales straks. Det vanlige er at oppgjør av trukne midler skjer en gang hver måned.

I forbindelse med vedtakelsen av skatteforvaltningsloven er bestemmelsen gitt ny utforming. Mens samtlige krav omfattet av bestemmelsen tidligere forfalt til betaling tre uker etter at melding om kravet var sendt, er nå forfall for administrative sanksjoner etter skatteforvaltningsloven og tolloven særskilt regulert i bestemmelsens annet og tredje ledd. Disse har karakter av å være sanksjon for pliktbrudd, og anses som straff etter EMK. Som følge av dette plikter ikke skatte- og avgiftspliktige å betale disse sanksjonene under klage- og domstolsbehandlingen. Tvangsmulkt er ikke ansett som straff etter EMK og forfaller tre uker etter at melding om kravet er sendt. Om utsatt iverksetting, se også § 3‑1 første ledd – Forholdet til forvaltningsloven, Forarbeider og Renteberegning ved klage og søksmål – tilleggsskatt, overtredelsesgebyr og tilleggstoll..

Kravene som er regulert i § 10‑51, utenom tilleggsskatt, tilleggsavgift og overtredelsesgebyr, forfaller til betaling tre uker etter at melding om kravet er sendt.

Paragraf 10-51 bokstav a bestemmer at tvangsmulkt etter § 1‑1 tredje ledd bokstav c forfaller til betaling tre uker etter at krav om betaling er sendt den som er pliktig til å avgi opplysninger. Paragraf § 1‑1 tredje ledd bokstav c viser til lovens bestemmelse om tvangsmulkt i § 5‑16, arveavgiftsloven § 43, tollavgiftsloven § 12‑1, vareførselsloven § 12‑1, skatteforvaltningsloven § 14‑1 og kassasystemlova § 7. Tidligere regler om tvangsmulkt i lignings- og merverdiavgiftsloven er nå videreført i skatteforvaltningsloven.

Paragraf 10-51 første ledd bokstav b regulerer forfall for skatt som fastsettes tidlig etter bestemmelser gitt i medhold av skatteforvaltningsloven § 8‑14, jf. § 8‑2. Også for slike krav er forfall tre uker etter at melding om kravet er sendt.

Skatt skal fastsettes tidlig (forhåndsfastsettes) når skatt­ytere skal flytte til utlandet, før et bo, selskap eller annen skattepliktig innretning oppløses, jf. skatteforvaltningsforskriften § 8‑2‑4.

Også gebyr etter kassasystemlova § 8 og krav fastsatt ved summarisk fellesoppgjør forfaller til betaling tre uker etter at melding om kravet er sendt, jf. § 10‑51 bokstav c og d.

Summarisk fellesoppgjør er hjemlet i skatteforvaltningsloven § 12‑4 og i skatteforvaltningsforskriften § 12‑4‑1 flg. Summarisk fellesoppgjør innebærer at dersom det avdekkes feil ved arbeidsgivers oppgjør for forskuddstrekket og arbeidsgiveravgiften, gjennomføres endringen i forhold til arbeidsgiveren uten at skattefastsettingen for den enkelte skatt­yter endres.

Forfall for tilleggsskatt, overtredelsesgebyr og tilleggsavgift er regulert i annet og tredje ledd. Der vedtaket om tilleggsskatt mv. ikke er påklaget, følger det av annet ledd at kravet forfaller til betaling tre uker etter at fristen for å klage over vedtaket om fastsetting av kravet er ute. Der fastsettingen påklages, forfaller kravet til betaling tre uker etter at klagen er avgjort. For krav som fastsettes etter skatteforvaltningsloven, er klagefristen seks uker, jf. skatteforvaltningsloven § 13‑4 første ledd. Tilsvarende er det en klagefrist på 6 uker for tilleggsavgift og overtredelsesgebyr etter tollavgiftsloven, jf. tollavgiftsloven § 8‑7, og overtredelsesgebyr etter vareførselsloven, jf. vareførselsloven § 7‑4. Dette innebærer at et vedtak om tilleggsskatt, tilleggsavgift og overtredelsesgebyr tidligst forfaller ni uker etter ileggelsen av sanksjonen.

Tredje ledd regulerer forfall i tilfeller hvor skatte- eller avgiftspliktige gis utsatt iverksetting av krav etter skatteforvaltningsloven § 14‑10 annet ledd eller tollavgiftsloven § 12‑7 annet ledd. I disse tilfellene forfaller kravet til betaling tre uker etter utløpet av søksmålsfristen, eller ved søksmål, tre uker etter domsavsigelsen for den avgjørelsen som avslutter saken. Søksmålsfristen er seks måneder fra vedtaket ble sendt skatte- eller avgiftspliktig, jf. skatteforvaltningsloven § 15‑4. Etter tollavgiftsloven § 12‑8 første ledd er fristen seks måneder fra vedtaket ble sendt tollavgiftspliktig eller medansvarlig.

Forfall for tidligere ilagt forsinkelsesavgift etter tidligere merverdiavgiftsloven § 21‑2 var regulert i skattebetalingsforskriften § 10‑51‑1. Forfall var tre uker etter at melding om kravet ble sendt. Ved ikrafttredelsen av skatteforvaltningsloven 1. januar 2017 ble forskriften opphevet. Reglene om forsinkelsesavgift er erstattet av reglene om tvangsmulkt.

Skattebetalingsloven § 10‑52 setter en betalingsfrist på to uker for nærmere angitte ansvarskrav. Bestemmelsen gjelder for det første ansvar for skatte- og avgiftskrav etter skattebetalingsloven kap. 16. Bestemmelsen gjelder også for ansvar for artistskatt etter artistskatteloven § 7. Videre gjelder bestemmelsen for solidaransvar ved arbeidsutleie, jf. § 4‑1 annet ledd. Solidaransvaret etter § 4‑1 omfatter både ansvar for for­skudds­trekk og utleggstrekk og ansvar for arbeidsgiveravgift. At bestemmelsen også gjelder for arbeidsgiveravgift, følger av henvisningen til § 4‑1 annet ledd i skatteforvaltningsloven § 8‑6 tredje ledd.

Reguleringen av en særskilt betalingsfrist for ansvarskrav i § 10‑52 må ikke forveksles med de ordinære forfallsfristene for de underliggende krav som ansvar gjøres gjeldende for. For disse gjelder fortsatt det opprinnelige forfall. Det er oversittelsen av dette som utløser de alminnelige misligholdsvirkninger, f.eks. krav på forsinkelsesrenter. Disse vil også gjøres gjeldende overfor den som gjøres ansvarlig for kravet, jf. § 11‑1 første ledd fjerde punktum hvor det fremgår at forsinkelsesrenter for krav etter § 10‑52 løper «fra forfallstidspunktet for det skatte- eller avgiftskravet som ansvarskravet skal dekke», fram til betaling skjer.

Betalingsfristen på to uker anses som en varslingsregel. Fristen er imidlertid samsvarende med den fristen tvangsfullbyrdelsesloven § 4‑18 oppstiller som varslingsregel før tvangsfullbyrdelse kan innledes. Betalingsfristen for ansvarskrav i § 10‑52 er ikke ment å komme i tillegg til fristen i tvangsfullbyrdelsesloven § 4‑18, jf. henvisningen til denne bestemmelsen i § 10‑52. Hensikten med bestemmelsen er å gi anvisning på at den ansvar gjøres gjeldende mot, gis beskjed om dette samtidig med en rimelig frist til å oppfylle sitt ansvar.

Selv om varsel i medhold av tvangsfullbyrdelsesloven § 4‑18 i enkelte tilfeller kan unnlates, for eksempel dersom saksøkte ikke har kjent oppholdssted, kan tvangsfullbyrdelse ikke foretas før betalingsfristen på to uker i skattebetalingsloven § 10‑52 er utløpt.

Det som er sagt ovenfor om forholdet mellom bestemmelsen i § 10‑52 og de ordinære forfallsregler for de underliggende krav, som ansvar er gjort gjeldende for, er i mindre grad tilpasset ansvarskrav som kan oppstå i medhold av den nye ansvarsbestemmelsen i skattebetalingsloven § 16‑50. I disse tilfeller vil ikke ansvarskravet mot en privat kjøper av tjenester kunne utledes direkte av det underliggende krav mot den skatte- og avgiftspliktige. Det kravet som utgjør ansvarskravet etter § 16‑50 vil her først være på det rene som fordring gjennom det vedtaket som skattekontoret fatter i medhold av skattebetalingsforskriften § 16‑50‑6 første ledd, jf. § 16‑50‑4. I disse tilfellene må det legges til grunn at fristen etter § 16‑52 er å anse som forfallsregelen for ansvarskravet, og at den ikke bare utgjør en betalingsfrist. Det vil da først være fra oversittelse av fristen etter § 16‑52 at det for ansvarskrav etter § 16‑50 utløses misligholdsvirkninger, herunder påløp av forsinkelsesrenter. Det vises for øvrig til omtalen av dette ansvarskravet under § 16‑50. Ansvar for inntektsskatt, trygdeavgift og merverdiavgift for privat oppdragsgiver.

Skattebetalingsloven § 10‑53 første ledd gir regler om betalingsfristen for skatte- og avgiftskrav når kravet oppstår som følge av vedtak om endring mv. eller som følge av egenretting fra den skatte- eller avgiftspliktige. For forfall av økt restskatt som følge av endringsvedtak etter skatteforvaltningsloven er det gitt en særregel i annet ledd. Tredje ledd regulerer tilbakebetaling av kompensasjon for merverdiavgift.

Det kan av ulike grunner foreligge feil ved den ordinære fastsettelsen av kravet, eventuelt ved en godkjent egenfastsetting. Endringer i omfanget av skatte- og avgiftsforpliktelsen som først har vært fastsatt ved vedtak, skjer normalt ved et endringsvedtak. Krav som bygger på egendeklarasjon, kan imidlertid også endres ved at den skatte- eller avgiftspliktige endrer en tidligere innlevert skattemelding som ble lagt til grunn ved det ordinære oppgjøret. Sistnevnte kan særlig være aktuelt for endringsmelding for merverdiavgift, arbeidsgiveravgift og innenlands særavgift.

Forfall for økningen i skatt eller avgift som fastsettes ved endringsvedtak er tre uker etter at melding om vedtaket er sendt den skatte- eller avgiftspliktige. Betalingsfristen gjelder også for renter etter § 11‑2 som fastsettes ved endringen, jf. § 10‑53 første ledd første punktum. Forfallsfristen gjelder ved endringsvedtak av arbeidsgiveravgift, artistskatt, merverdiavgift, arveavgift, innenlands særavgifter og tollavgift, merverdiavgift og særavgifter oppstått ved innførsel, jf. henvisningene til §§ 10‑10 til 10-12, §§ 10‑21, 10-22 annet ledd og §§ 10‑30 til 10-41. Hovedregelen om forfall for økning etter endringsvedtak i medhold av skatteforvaltningsloven § 9‑4, kapittel 12 eller kapittel 13 må suppleres med bestemmelsen i annet ledd, se § 10‑53 annet ledd – Endringsvedtak etter skatteforvaltningsloven. Dette vil være tilfelle for økt restskatt.

Forfallsregelen i § 10‑53 gjelder etter Skattedirektoratets oppfatning ikke når arbeidsgiver innrapporterer en økning i forskuddstrekket. Dette er ingen endring av det trekket som er foretatt, men en retting av rapporteringen (deklarasjonen). Det er en økning i hva som rapporteres som trukket for­skudds­trekk, men er ikke en økning av faktisk trukket for­skudds­trekk. Verken § 10‑53 eller § 11‑2 vil dermed kunne få anvendelse når arbeidsgiver korrigerer feil rapportert for­skudds­trekk. Forsinkelsesrenter løper derfor fra opprinnelig terminforfall også på for­skudds­trekk som fremkommer på en korrigert a-melding. Et krav på for­skudds­trekk er ikke noe som oppstår som følge av en deklarasjon alene. Deklarasjonen er i første rekke en melding som tjener til å dokumentere hva arbeidsgiver faktisk har gjort med hensyn til gjennomføring av trekk ved lønnsutbetalingen. Og viser det seg at arbeidsgiver har trukket for lite, vil det løpe forsinkelsesrenter på trekkansvarskravet fra det opprinnelige forfallstidspunktet etter § 10‑10. Det samme gjelder for utleggstrekk nedlagt hos arbeidsgivere som har plikt til å ha skattetrekkskonto. Kommer derfor arbeidsgiver med en ny oppgjørsliste for utleggstrekk som viser et høyere utleggstrekk enn opprinnelig oppgjørsliste, vil ikke den nye listen påvirke tidspunktet for når forsinkelsesrenter begynner å løpe på noen del av utleggstrekket.

Første ledd annet punktum innebærer et unntak fra ny treukersfrist for de tilfeller hvor endringsvedtaket treffes så tidlig at det ordinære forfallstidspunktet for kravet ikke er inntrådt. I slike tilfeller vil ikke økningen forfalle tidligere enn det ordinære forfallstidspunktet.

Når den skatte- eller avgiftspliktige selv foretar en egenretting, følger det av § 10‑53 første ledd tredje punktum at treukersfristen løper fra melding om rettingen er kommet fram til skatte- og avgiftsmyndighetene. Bestemmelsen vil bare være aktuell for krav som bygger på egendeklarasjon, og hvor egenrettingen ikke forutsettes fulgt opp av et nytt særskilt endringsvedtak fra skatte- eller avgiftsmyndighetens side. Egenrettingsalternativet er aktuelt for endringsmeldinger (tilleggsmelding eller korreksjonsmelding) innsendt for innenlands merverdiavgift, arbeidsgiveravgift og innenlands særavgift.

Dersom en merverdiavgiftspliktig sender en endringsmelding som medfører økt avgift for 1. termin 2022, og denne kommer fram til skattekontoret 20. mai 2022, forfaller den økte avgiften til betaling tre uker etter 20. mai 2022. Det skal beregnes renter på økningen etter § 11‑2 og disse rentene forfaller også til betaling tre uker etter 20. mai 2022.

En ny melding som innebærer en endring i forhold til den først leverte skattemeldingen, og som kommer fram til skatte- og avgiftsmyndighetene før den ordinære meldingsfristen for perioden/terminen er utløpt, er ikke å anse som en egenretting etter § 10‑53. Forfall vil i disse tilfellene reguleres av hovedreglene om forfall i §§ 10‑10, 10-30 og 10-40 annet ledd for hhv. arbeidsgiveravgift, merverdiavgift og innenlands særavgift.

Paragraf 10-53 annet ledd første punktum gjør unntak fra hovedregelen om forfall for krav som oppstår etter vedtak i medhold av skatteforvaltningsloven § 9‑4, kapittel 12 eller kapittel 13. Forfallsfristen på tre uker skal i slike tilfeller regnes fra melding om ny avregning er sendt skyldneren.

Annet ledd annet punktum bestemmer videre at økning av restskatt for personlige skatt­ytere tidligst forfaller til betaling sammen med andre termin. Skatteoppgjøret for lønnstakere og pensjonister med enkle skatteforhold er normalt ferdig i slutten av juni. I enkelte saker kan vedtak om endring treffes raskt og før forfallstidspunktet for restskatt for personlige skatt­ytere etter § 10‑21 første ledd. Etter denne bestemmelsen forfaller første termin restskatt tidligst 20. august i året etter inntektsåret (skattleggingsperioden) og annen termin forfaller fem uker senere, altså tidligst 24. september. At endringssaken avsluttes så tidlig, innebærer at fristen for betaling av økningen som følge av første ledd ville blitt før forfallstidspunktet som følger av § 10‑21 første ledd. I slike tilfeller forfaller økningen i restskatt for personlige skatt­ytere tidligst sammen med annen termin av restskatten.

Bestemmelsen erstatter merverdiavgiftskompensasjonsloven § 11 første ledd. Treffer skattemyndighetene vedtak som innebærer tilbakebetaling av kompensasjon, skal beløpet tilbakebetales senest tre uker etter at melding om vedtaket er sendt.

Paragraf 10-60 regulerer forfall for utbetaling av skatte- og avgiftskrav som skatte- eller avgiftspliktige har til gode. Bestemmelsen gir som utgangspunkt like forfallsregler for alle skatte- og avgiftskravene som omfattes av loven, men har særregler for tilgodebeløp på skatt som oppstår etter ordinær avregning og krav på refusjon av merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 11‑5. Femte ledd regulerer forfall av merverdiavgiftskompensasjon.

For merverdiavgift og petroleumsskatt erstatter § 10‑60 tidligere regulering av forfall. For tilgodebeløp på andre skatte- og avgiftskrav har det ikke vært noen tilsvarende forfallsregel. For slike krav har det likevel vært forutsatt at skatte- og avgiftsmyndighetene utbetaler tilgodebeløpet så raskt som mulig etter at det er slått fast at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling. I enkelte tilfeller fulgte dette forutsetningsvis av at den skatte- eller avgiftspliktige har hatt krav på ekstra rentegodtgjørelse dersom det har tatt for langt tid å foreta utbetalingen.

Forfallstidspunktet i § 10‑60 er utgangspunktet for beregning av eventuelle forsinkelsesrenter etter § 11‑3 i tilfeller hvor det offentlige er forsinket med utbetalingen. Videre skal rentegodtgjørelse etter § 11‑4 beregnes fram til forfallsfristen etter § 10‑60 ved tilbakebetaling etter vedtak om endring mv.

Ved vedtak om endring som medfører nedsettelse av beregnet skatt eller avgift, skal tilbakebetaling av for mye innbetalt skatt og avgift utbetales så snart som mulig og senest innen tre uker etter at vedtak om endring ble fattet. Bestemmelsen kommer til anvendelse når kompetent myndighet har truffet et vedtak som innebærer at den skatte- eller avgiftspliktige har krav på tilbakebetaling av skatt eller avgift. At det må foreligge et vedtak, følger av at forfallsfristen beregnes fra vedtakstidspunktet. Dersom det oppstår spørsmål om et vedtak direkte gir krav på tilbakebetaling, må dette løses ut fra en konkret fortolkning av vedtaket.

I tilfeller der en merverdiavgiftspliktig har krav på refundert merverdiavgift i henhold til skattemeldingen som viser avgift til gode, jf. merverdiavgiftsloven § 11‑5, foreligger det ikke et «vedtak om endring». Forfallstidspunktet reguleres i disse tilfellene av særregelen i fjerde ledd, hvor det fremgår at fristen skal regnes fra skattemeldingen er «mottatt av avgiftsmyndigheten», se § 10‑60 fjerde ledd – Tilgode merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 11‑5

Tilbakebetalingen skal også omfatte tidligere beregnede og betalte renter etter §§ 11‑1, 11-2 og 11-5 av tilgodebeløpet, jf. annet punktum. At tilbakebetalingen skal omfatte alle tidligere beregnede renter etter §§ 11‑1, 11-2 og 11-5 fremgår av begrepet «renter» i § 10‑60 første ledd og Ot.prp. nr. 1 (2006–2007) pkt. 23.11. Ved endringslov av 15. desember 2006 nr. 85, ble begrepet «forsinkelsesrenter» erstattet med «renter». Det er presisert at formålet med endringen er å angi klart at bestemmelsen også skal omfatte renter etter §§ 11‑2 og 11-5.

Renter som har påløpt på skatte- eller avgiftskravet, men som ikke har blitt innbetalt, bortfaller når det senere viser seg at de ikke skal innbetales fordi kravet blir nedsatt og det oppstår et tilgodebeløp.

Etter skatteforvaltningsloven § 9‑6 kan skatt­yter søke om refusjon av skatt fastsatt av trekkpliktige ved trekk. Bestemmelsen regulerer de skattepliktiges adgang til å søke skattemyndighetene om refusjon av skatt fastsatt ved trekk etter skatteforvaltningsloven §§ 9‑1 og 9-2. Fastsetting ved trekk er ikke vedtak i lovens forstand ettersom fastsettingen gjennomføres av en trekkpliktig, og ikke av skattemyndighetene. Fastsettingen kan derfor ikke påklages etter reglene i kapittel 13.

Adgangen til å søke refusjon etter skatteforvaltningsloven § 9‑6 gjelder artistskatt, skatt av utbytte til utenlandsk aksjonær som er skattepliktig etter skatteloven § 10‑13 (kildeskatt), skatt som skal beregnes som lønnstrekk etter svalbardskatteloven § 3‑1, og skatt for utenlandske arbeidstakere etter skatteloven kap. 19 (kildeskatteordningen). Refusjonskravet forfaller til utbetaling tre uker etter at skattekontoret fatter vedtak om endring av skattefastsettingen i medhold av skatteforvaltningsloven § 12‑1. For en nærmere omtale av skatteforvaltningsloven § 9‑6 vises det til skatteforvaltningshåndboken kapittel 9.

Paragraf 10-60 regulerer forfallsfristen for tilgodebeløp i de tilfeller skatte- eller avgiftspliktige selv endrer en tidligere levert (og godkjent) skattemelding. I slike tilfeller skal tilgodebeløpet utbetales så snart som mulig, og senest tre uker etter at skatte- eller avgiftsmyndighetene har godkjent beløpet til utbetaling. Med begrepet «fristen» i annet ledd henvises det til fristen for å utbetale tilgodebeløp etter første ledd, dvs. så snart som mulig, og senest innen tre uker. Fristens lengde fremgår således bare av første ledd.

Anvendelse av annet ledd er mest aktuell for ulike registrerte virksomheter. For eksempel for særavgiftspliktige, merverdiavgiftspliktige, speditører med dagsoppgjør og virksomheter med tollkreditt. Virksomheten kan ved endringsmelding (tilleggsmelding eller korrigert melding) redusere skyldig tollavgift, særavgift eller merverdiavgift for en termin i forhold til det som måtte være lagt til grunn i henhold til tidligere skattemelding. Ved at forfallsfristen er senest tre uker etter at skatte- eller avgiftsmyndighetene har godkjent beløpet til utbetaling, vil skatte- og avgiftsmyndighetene ha tid til å kontrollere meldingen som medfører tilgodekravet. Etter en kontroll av skattemeldingen skal tilgodebeløpet snarlig godkjennes for utbetaling dersom meldingen blir lagt til grunn. Etter dette tidspunktet må skatte- og avgiftsmyndighetene utbetale tilgodebeløpet så snart som mulig og senest innen tre uker, for at det ikke skal påløpe renter etter § 11‑3 på tilgodekravet.

Paragraf 10-60 tredje ledd gir særskilt regulering av utgangspunktet for treukersfristen etter første ledd for tilgodebeløp som oppstår etter skatteavregning, jf. skattebetalingsloven kap. 7.

Bestemmelsen i tredje ledd gir for det første en forfallsregel for tilgodebeløp på skatt som oppstår ved den ordinære avregningen etter § 7‑1 og ved ny avregning etter § 7‑2. I tillegg vil bestemmelsen få anvendelse for såkalt «forhåndsavregning» som følger av skattebetalingsforskriften § 7‑4‑1.

For tilgodebeløp som oppstår etter ordinær avregning, jf. § 7‑1, regnes treukersfristen fra skatteoppgjøret blir sendt skatt­yter. For de andre avregningstilfellene regnes treukersfristen fra det tidspunktet avregningen faktisk ble foretatt.

Paragraf 10-60 fjerde ledd bestemmer at et refusjonskrav på merverdiavgift som fremkommer av skattemeldingen (hovedmeldingen), skal utbetales så snart som mulig, og senest tre uker etter at skattemeldingen ble mottatt av avgiftsmyndighetene.

Det er således en forskjell mellom de tilfeller der avgiftsmyndigheten mottar en skattemelding som viser avgift til gode og de tilfeller hvor avgiftspliktige i henhold til en endringsmelding får krav på et tilgodebeløp på merverdiavgift. Sistnevnte tilfelle reguleres av annet ledd, og forfallsfristen på tre uker beregnes der i forhold til når beløpet har blitt godkjent til utbetaling. At treukersfristen for utbetaling av tilgodebeløp etter merverdiavgiftsloven § 11‑5 regnes fra det tidspunktet da skattemeldingen ble mottatt av avgiftsmyndigheten, innebærer at den kontroll skattekontoret vil gjennomføre av skattemeldingen må skje raskt. Dersom treukersfristen for utbetaling oversittes, vil i tilfelle avgiftsmyndigheten måtte betale forsinkelsesrenter til avgiftspliktige etter skattebetalingsloven § 11‑3.

I de tilfeller et tilgodebeløp etter merverdiavgiftsloven § 11‑5 reduseres som følge av kontroll før utbetaling, regnes skattemeldingen (hovedmeldingen) som mottatt først når skatte- eller avgiftsmyndigheten har godkjent beløpet til utbetaling, jf. skattebetalingsforskriften § 10‑60‑1. I disse tilfellene har kontrollen avslørt at refusjonskravet som fremkommer av skattemeldingen ikke er korrekt, men skulle vært lavere. Denne presiseringen i forskriften medfører at starttidspunktet for treukersfristen for forfall utsettes til det tidspunkt kontrollen er gjennomført og tilgodebeløpet er godkjent til utbetaling. Det er denne utsatte fristen som da også blir utgangspunktet for den avgiftspliktiges krav på forsinkelsesrenter etter skattebetalingsloven § 11‑3 ved for sen utbetaling.

Paragraf 10-60 femte ledd regulerer forfallsfristen for krav på utbetaling av kompensasjon for merverdiavgift. Fristen for utbetaling av tilgodebeløpet regnes fra utløpet av fristen for å sende inn skattemelding etter bestemmelser gitt i medhold av skatteforvaltningsloven § 8‑14, jf. § 8‑7. I likhet med annet til fjerde ledd, regulerer femte ledd kun fristens utgangspunkt, mens fristens lengde fremgår av første ledd. Tilgodebeløpet skal utbetales så snart som mulig, og senest tre uker etter fristen for å sende inn skattemelding er utløpt.

Femte ledd viderefører uten realitetsendringer det som fulgte av tidligere rett i merverdiavgiftskompensasjonsloven § 9 første og fjerde punktum. I en uttalelse til Sivilombudsmannen av 13. august 2019 har Finansdepartementet lagt til grunn at § 10‑60 femte ledd uttømmende regulerer forfall for krav på utbetaling av kompensasjon for merverdiavgift. Dette gjelder også der skattemyndighetene først har nektet å godta en kompensasjonsmelding.