Håndbok fra Skattedirektoratet
Skattebetalingshåndboken

Bestemmelsen regulerer forholdet mellom skattebetalingsloven og henholdsvis forvaltningsloven og tvangsfullbyrdelsesloven.

Saksbehandlingsreglene i forvaltningsloven gjelder i utgangspunktet for all offentlig myndighetsutøvelse. Innenfor skatte- og avgiftsforvaltningen er det likevel særlige forhold som tilsier at det gjøres unntak fra de generelle saksbehandlingsreglene i forvaltningsloven. Unntakene er nok i praksis flere enn det man umiddelbart kan få inntrykk av i skattebetalingsloven. Skatteforvaltningsloven, som trådte i kraft 1. januar 2017, gir felles forvaltningsregler ved fastsetting av skatte- og avgiftskrav og erstatter saksbehandlingsregler i ligningsloven, merverdiavgiftsloven og særavgiftsregelverket. For en nærmere omtale av skatteforvaltningsloven vises det til Skatteforvaltningshåndboken.

Saksbehandlingsreglene i skatteforvaltningsloven gjelder ikke på skattebetalingsområdet. Unntak gjelder for reglene om utsatt iverksetting av tilleggsskatt mv. i skatteforvaltningsloven § 14‑10. Taushetspliktreglene i skatteforvaltningsloven gjelder dessuten tilsvarende for innkrevingen av inntekts- og formuesskatt, merverdiavgift og særavgifter, jf. skattebetalingsloven § 3‑2 som sier at regler om taushetsplikt som gjelder ved fastsetting av de enkelte skatte- og avgiftskrav, gjelder tilsvarende ved innkreving av slike krav. For krav på tollavgift samt tvangsmulkt og overtredelsesgebyr ilagt av Tolletaten, gjelder taushetspliktsreglene i tollavgiftsloven § 8‑1 og vareførselsloven § 7‑10. På innkrevingsområdet gjelder fortsatt forvaltningsloven, men med de særlige begrensningene som skattebetalingsloven oppstiller.

Det følger av forvaltningsloven § 3 at lovens kapittel IV om saksforberedelse, kapittel V om vedtaket og kapittel VI om klage og omgjøring bare får anvendelse i saker som gjelder enkeltvedtak. Disse tre kapitlene inneholder de viktigste reglene med rettssikkerhetsgarantier for private parter under behandlingen av en forvaltningssak. Dette gjelder f.eks. reglene om utrednings- og informasjonsplikt, forhåndsvarsel, partsoffentlighet, begrunnelse og klage. Selv om det er relativt få sakstyper innkrevingsmyndighetene har befatning med som er enkeltvedtak etter forvaltningsloven § 2 bokstav b, er det likevel noen sentrale. Dette gjelder blant annet vedtak knyttet til lempning, vedtak om godskrivingsnekt av for­skudds­trekk, vedtak knyttet til stansing og vedtak knyttet til de ulike kredittordningene.

Beslutning om å ilegge ansvar etter kap. 16 er også et enkeltvedtak etter forvaltningsloven. Beslutningen vil være bestemmende for pliktene til dem som ansvarliggjøres, jf. forvaltningsloven § 2 bokstav b. Dette betyr at før ansvarskravet kan kreves inn må det sendes forhåndsvarsel og det må fattes vedtak med begrunnelse hvor de konkrete vilkårene for ansvaret er vurdert. Vedtaket om ansvarliggjøring kan påklages til Skattedirektoratet.

Skattedirektoratet har tidligere uttalt at renteberegningen ikke kan anses som enkeltvedtak fordi den ikke utgjør en avgjørelse i forvaltningslovens forstand. Etter en fornyet vurdering har direktoratet kommet frem til at ileggelse av renter likevel må anses som enkeltvedtak som kan påklages etter reglene i forvaltningsloven. Begrunnelsen for direktoratets endrede syn er at selv om renteberegningen er en kalkulasjon, vil enhver rentebeslutning også inneholde noe mer enn bare den rene kalkulasjonen hvor man også tar stilling til hvilket forfall som gjelder, renteperioden og rentehjemmel. Av denne grunn mener vi at renteberegning er en avgjørelse etter forvaltningsloven og dermed et enkeltvedtak. I henhold til forvaltningsloven § 1 kommer loven til anvendelse for «den virksomhet som drives av forvaltningsorganer». Sett i sammenheng med definisjonen av «vedtak» i § 2 siktes det nærmere bestemt til forvaltningsorganers «utøving av offentlig myndighet». Det foreligger offentlig myndighetsutøvelse når den begunstigende eller forpliktende avgjørelsen bygger på den offentligrettslige myndighet organet har, eller er blitt tildelt, gjennom regelverket/gyldig kompetansegrunnlag. Det tilsier at skattekontorets kompetanse og myndighet i skattebetalingsloven, som utgangspunkt, representerer utøving av offentlig myndighet.

Forståelsen av innholdet i begrepet «enkeltvedtak» er sentral for en nærmere angivelse av forvaltningslovens praktiske betydning på skattebetalingslovens område. Dette fordi prosessledende beslutninger ikke defineres som enkeltvedtak etter forvaltningsloven § 2, og forvaltningslovens regler som gjelder enkeltvedtak kommer dermed ikke til anvendelse på denne typen beslutninger. Beslutning om iverksettelse av tvangsinnfordring er ikke et enkeltvedtak. En slik beslutning anses ikke som en selvstendig bindende realitetsavgjørelse, men som et ledd i en prosess som ender opp i et tvangsinnfordringstiltak. Skattekontorene utøver sin kreditorrolle i medhold av skattebetalingsloven. Når skattekontoret beslutter å iverksette innfordringstiltak, er det en del av kreditorrollen, og ikke utøvelse av offentlig myndighet. Eksempel på dette er fremsettelse av konkursbegjæringer og behandling av søknader om garanti for fortsatt bobehandling i konkurs.

Dette er praktisk viktige avgrensninger av forvaltningslovens anvendelsesområde i relasjon til skattekontorenes virksomhet. Som eksempel kan nevnes beslutning om å inndrive et krav ved utleggspant, der det ikke vil være forvaltningsrettslig klageadgang, men vedkommende debitor vil kunne angripe tvangsinnfordringstiltaket med de rettsmidlene som tvangsfullbyrdelsesloven gir, slik som klage etter tvangsfullbyrdelsesloven §§ 5‑16 og 7-26. Denne forståelsen må kunne legges til grunn når det gjelder andre beslutninger om tvangsinnfordring hvor debitors interesser er ivaretatt i rettspleielovene, for eksempel beslutning om å starte innfordring av kravet ved å sende påkrav i henhold til tvangsfullbyrdelsesloven § 4‑18.

Tilsvarende er også lagt til grunn i en uttalelse fraFinansdepartementet av 13. januar 2010. Det fremgår her at forvaltningslovens regler om saksbehandling ikke er ment å skulle komme til anvendelse ved skatteoppkreverens (nå skattekontorets) gjennomføring av tvangsfullbyrdelse. Departementet viser til at dette uttrykkelig fremkommer av forarbeidene, hvor det i Ot. prp. nr. 83 (2004–2005) s. 43 er uttalt at: «Departementet foreslår at det for ordens skyld inntas en henvisning i den nye skattebetalingsloven § 3‑1 til § 14‑2, slik at det ikke kan reises tvil om hvilke saksbehandlingsregler som gjelder ved tvangsfullbyrdelse».

En beslutning om å foreta bokettersyn vil heller ikke være et enkeltvedtak i den utstrekning den må anses som forberedelse av en fremtidig fastsettelse av et skatte- eller avgiftskrav. Dette må også ses i sammenheng med at begrepet «enkeltvedtak» retter seg mot «bestemmende» realitetsavgjørelser og ikke mot ikke-bindende innstillinger, forslag og uttalelser. På tilsvarende måte vil det ikke anses som et enkeltvedtak å sende en anmeldelse til politiet om et straffbart forhold.

Etter skattebetalingsloven gjelder, med unntak for enkelte særbestemmelser, forvaltningslovens regler på innkrevingsområdet for alle de skatte- og avgiftskrav som følger av §§ 1‑1, 1-2 og 1-3.

Bestemmelsens første ledd fastslår at forvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelder med de særlige bestemmelser som er gitt i loven.

Skattebetalingsloven inneholder selv enkelte saksbehandlingsregler, f.eks. § 5‑15 om klage over pålegg og § 13‑5 om klageadgang ved motregning. I tilfeller hvor skattebetalingsloven selv regulerer saksbehandlingen, går disse reglene foran reglene i forvaltningsloven, jf. første ledd hvor det fremgår at forvaltningsloven gjelder «med de særlige bestemmelser som er gitt i denne loven». Der hvor saksbehandling ikke er uttrykkelig regulert i skattebetalingsloven, kommer de alminnelige reglene i forvaltningsloven til anvendelse.

Forvaltningsloven statuerer i stor grad generelle prinsipper for god forvaltningsskikk. Lovgiver mente derfor det var naturlig at forvaltningsloven dannet utgangspunktet for innkrevingsmyndighetenes saksbehandling, slik den gjør for annen offentlig myndighetsutøvelse.

Fra et rettssikkerhetssynspunkt er det dessuten viktig at forvaltningslovens saksbehandlingsregler følges på innkrevingsområdet med sikte på å oppnå korrekte resultater, som utad innehar den nødvendige legitimitet. Lovgiver var derfor av den oppfatning at også reglene om enkeltvedtak i forvaltningsloven skal gjelde for innkrevingsmyndighetene så langt de passer. Reglene for enkeltvedtak etter forvaltningsloven kap. IV til VI gjelder derfor på innkrevingsområdet, men med til dels viktige unntak, jf. § 3‑3 og omtalen av enkeltvedtak ovenfor. I det følgende gis en kort oversikt over enkelte relevante forvaltningsrettslige bestemmelser og deres virkeområde på innkrevingsområdet. For inngående redegjørelse av bestemmelsenes generelle anvendelsesområde, og de bestemmelsene som ikke er omtalt i denne håndboken, vises det til den ordinære faglitteraturen på forvaltningsområdet.

Skattebetalingsloven har ikke egne regler om veiledningsplikt og forvaltningsloven § 11 om forvaltningens alminnelige veiledningsplikt gjelder. For innkrevingsmyndighetene gjelder veiledningsplikten primært betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav. Lignende bestemmelser finnes også i særlovgivningen, f.eks. skatteforvaltningsloven § 5‑1. I forbindelse med veiledningsplikten vises det særlig til forvaltningslovforskriften, fastsatt ved kgl.res. 15. desember 2006 nr. 1456. Forskriftens kap. 2 redegjør særlig for veiledningsplikten. Kjernen i veiledningsplikten er å veilede om gjeldende regelverk og praksis. Overfor en skatte- eller avgiftspliktig som henvender seg til innkrevingsmyndighetene med anmodning om å få ettergitt krav, vil det for eksempel inngå i veiledningsplikten å forklare hvilke alternative grunnlag man kan søke om lempning på, hvilke vilkår som må være oppfylt, og hvilke omstendigheter som må foreligge for å nå fram med en søknad på de ulike grunnlagene. Videre må det informeres om hvilke krav til dokumentasjon som gjelder.

Veiledningen kan videre skje både skriftlig og muntlig basert på ønsket og behovet til den som skal veiledes. Forvaltningsorganet har i utgangspunktet ingen plikt til å fylle ut skjemaer, søknader og lignende, men bør ved særlig behov også yte denne typen bistand overfor skatte- og avgiftspliktige. Dette kan være særlig aktuelt overfor vanskeligstilte skyldnere eller personer som mangler tilstrekkelig norskkunnskaper. Omfanget av veiledningsplikten må likevel tilpasses det enkelte forvaltningsorgans situasjon og kapasitet. Dersom innkrevingsmyndigheten mottar skriftlige henvendelser hvor man ikke er rette vedkommende, vil det også inngå i veiledningsplikten å videresende henvendelsen til rette vedkommende, samt underrette avsender om dette.

Av forvaltningsloven § 11 a, som stiller krav til saksbehandlingstiden, fremgår det at en sak skal forberedes og avgjøres uten «ugrunnet opphold». Denne formuleringen er typisk skjønnsmessig og viser både til tiden og årsaken for et eventuelt opphold i saksbehandlingen. Av hensyn til rettssikkerheten er det et bevisst valg fra lovgivers side ikke å angi hvor raskt en sak bør behandles, da forsvarlig saksbehandling og avveiningen mot effektivitetshensynet vil variere fra sak til sak.

Dersom det vil ta uforholdsmessig lang tid å besvare en henvendelse, skal det sendes foreløpig svar med angivelse av saksbehandlingstid og begrunnelse for at henvendelsen ikke kan behandles innen rimelig tid. I saker som gjelder enkeltvedtak skal det gis foreløpig svar dersom en henvendelse ikke kan besvares i løpet av en måned etter at den er mottatt.

Dette gjelder ikke bare henvendelser i brevs form, men også henvendelser pr. e-post og telefon, og i samtaler, hvor man ikke kan gi svar direkte. Hensikten med foreløpige svar er i første rekke å orientere den skatte- og avgiftspliktige om at henvendelsen er kommet frem og opplyse om forventet behandlingstid.

Reglene om taushetsplikt følger av forvaltningsloven §§ 13 til 13 g. Ettersom taushetsplikten reguleres særskilt i skattebetalingsloven § 3‑2, følger utfyllende bemerkning til dette temaet i Generelt om § 3‑2 flg.

Regelen om forhåndsvarsel etter forvaltningsloven § 16 vil i utgangspunktet gjelde for innkrevingsmyndighetene. Hensynet bak denne bestemmelsen er at parten skal kunne ivareta sine interesser og ha anledning til å uttale seg ved å få forhåndsvarsel og en frist til å kunne komme med sine synspunkter i saken. Et forhåndsvarsel skal normalt gis skriftlig, men kan i noen tilfeller gis muntlig dersom det haster. Innholdsmessig må varselet opplyse parten om hva saken dreier seg om i tilstrekkelig god tid før vedtak fattes, og gi vedkommende en rimelig frist til å komme med sin uttalelse i saken.

Denne bestemmelsen er ikke like praktisk innenfor alle områdene til skatte- og avgiftsforvaltningen. I stor grad vil regelen suppleres av bestemmelser om varsler etter tvangsfullbyrdelsesloven. Videre følger det flere sentrale unntak fra bestemmelsens utgangspunkt i tredje ledd, der blant annet fare for at ikke vedtaket kan gjennomføres medfører at forhåndsvarsel kan utelates. Dette kan ha praktisk betydning når det gjelder innkrevingsmyndighetenes kreditorrolle og hensynet til aktiv innfordring. Kravet til forhåndsvarsel begrenses også i de sakene hvor parten selv har kommet med en søknad eller på annen måte har fått anledning til å uttale seg i saken.

I skattebetalingsloven § 3‑3 annet ledd er det gjort unntak fra forhåndsvarsel etter forvaltningsloven § 16 for ordinær avregning, men likevel slik at praksis med forhåndsvarsel i forbindelse med godskrivingsnekt er videreført. For en nærmere begrunnelse for dette unntaket vises det til § 3‑3 annet ledd – Særlige regler for avregningen. Videre er det i skattebetalingsforskriften §§ 14‑20‑3 første ledd og 14‑20‑12 første ledd gjort unntak fra forhåndsvarsel ved tilbakekallelse av hhv. tollkreditt og dagsoppgjør.

Etter forvaltningsloven følger det en utrednings- og informasjonsplikt, jf. § 17. Regelen må likevel ses i sammenheng med den masseproduksjon av vedtak som for enkelte sakstyper foretas av skattemyndighetene, der grunnlaget for vedtaket i stor grad er basert på skatte- og avgiftspliktiges egne innsendte opplysninger.

Partsoffentlighet, eller partsinnsynsrett, er regulert i forvaltningsloven § 18 med de begrensninger som følger av §§ 18 a til 18 d vedrørende blant annet interne dokumenter og § 19 om innskrenket adgang til visse slags opplysninger. En part, jf. forvaltningsloven § 2 bokstav e, har i stor grad rett til å gjøre seg kjent med den dokumentasjon og de faktiske opplysninger en avgjørelse bygger på. Reglene gjelder også ved klagebehandling. Reglene må ses i sammenheng med offentleglova hvor det av § 3 fremgår at «alle kan krevje innsyn i saksdokument, journalar og liknande register», med mindre annet følger av lov eller forskrift med hjemmel i lov.

Forvaltningslovens bestemmelser regulerer partens krav på innsyn i saksdokumentene. Selv om det er adgang til å gjøre unntak fra innsynsretten, har skattekontorene en plikt til å vurdere merinnsyn etter forvaltningsloven § 18 annet ledd. Innsyn bør gis når det ikke ellers er hindringer eller saklig grunn til å nekte dette. De ytre rammene for partenes rett til innsyn vil da være de bestemmelsene som regulerer skattekontorenes taushetsplikt.

En spesiell regel om at partsinnsyn gir en rett til innsyn i taushetsbelagte opplysninger, følger av skattebetalingsforskriften § 16‑50‑6. Virkeområdet for regelen er nærmere omtalt i Saksbehandlingsregler.

Partsbegrepet er sentralt for forståelsen av hvem som kan kreve rett etter forvaltningsloven § 18. Den vedtaket retter seg mot, vil være part. Dette vil for eksempel gjelde personer som får sine avregninger endret som følge av et vedtak om godskrivingsnekt, eller som får avslag på en søknad om lempning. Partsbegrepet favner også videre til de personer som saken ellers direkte gjelder. Dette vil for eksempel gjelde de som kan holdes solidarisk ansvarlig i medhold av bestemmelser i skattebetalingsloven kapittel 16 eller skattebetalingsloven § 4‑1 annet ledd.

Forvaltningsloven oppstiller i §§ 18a til 18d en del unntak fra den rett parten har til å gjøre seg kjent med sakens dokumenter.

De nærmere regler for hvordan innsyn skal gis, følger av forvaltningsloven § 20. Her fremgår det at det er forvaltningsorganet, som ut fra hensynet til forsvarlig saksbehandling, bestemmer hvordan dokumentene skal gjøres tilgjengelig for parten.

Et avslag på krav om innsyn skal gis skriftlig. Videre følger det av forvaltningsloven § 21 at det i avslaget skal vises til den bestemmelse som ligger til grunn for avslaget, med nøyaktig angivelse av ledd og bokstav i vedkommende bestemmelse. Avslaget skal også opplyse om retten til å klage etter § 21 annet ledd, samt klagefrist. For vedtak truffet av skattekontoret er Skattedirektoratet klageinstans.

Etter forvaltningsloven § 23 skal vedtak være skriftlig om det ikke av praktiske grunner er særlig byrdefullt. Etter forvaltningsloven § 24 skal enkeltvedtak begrunnes og i § 25 er det gitt regler om hva begrunnelsen skal inneholde. Disse reglene gjelder for alle enkeltvedtak fattet av innkrevingsmyndighetene med unntak for vedtak truffet under avregningen, jf. skattebetalingsloven § 3‑3 annet ledd. Nærmere om unntaket, se § 3‑3 annet ledd – Særlige regler for avregningen

I vedtaksbegrunnelsen skal det vises til de regelsett avgjørelsen bygger på, enten det er lovhjemmel, forskrift, rettspraksis, SKD-melding, etatens øvrige retningslinjer eller ulovfestet rett. Videre skal de faktiske forhold vedtaket bygger på gjengis slik at mottaker av vedtaket enkelt kan kontrollere at avgjørelsen bygger på korrekte fakta. Begrunnelsen for vedtak som helt eller delvis bygger på forvaltningsrettslig skjønn skal også vise til hvilke hensyn i saken som har blitt tillagt avgjørende vekt. Søker har krav på å få prøvet om de vilkår lovgiver har stilt, er oppfylt, se Sivilombudsmannens årsmelding for 2003 s. 217. Sett i sammenheng med forvaltningsloven §§ 24 og 25, samt god forvaltningsskikk, tilsier dette at alle vilkårene skal gjennomgås i begrunnelsen, også de som er oppfylte. Det er ikke nødvendig å grunngi vedtaket dersom det er en søknad som innvilges og det ikke er grunn til å tro at noen part vil være misfornøyd. Det bør likevel tilstrebes at også positive vedtak begrunnes fordi det ikke alltid er like lett å se om vedkommende har fått medhold fullt ut. I de tilfeller der man fullt ut innvilger søknad om ettergivelse av hensyn til skyldneren, etter skattebetalingsloven § 15‑1, er det av denne grunn ikke nødvendig å begrunne vedtaket overfor søker. Det gjelder likevel ikke dersom det gjelder en klagesak hvor overordnet myndighet tar klagen til følge og omgjør vedtaket. I slike tilfeller skal vedtaket begrunnes fullt ut.

Etter forvaltningsloven § 27 skal skatte- eller avgiftspliktige gis underretning om vedtaket. Underretningen skal skje så snart som mulig etter at vedtaket er truffet. Underretningen skal være skriftlig og den skal inneholde opplysninger om klageadgang, klagefrist, hvem som er klageinstans og nærmere fremgangsmåte ved en eventuell klage. I tilfeller der vedtaket kan tenkes gjennomført til skade for parten før klagesaken er avgjort, skal det gjøres oppmerksom på muligheten til å be om utsatt iverksetting, jf. forvaltningsloven § 42. Se nærmere om anvendelsen av forvaltningsloven § 42 ved innkreving av skatte- og avgiftskrav i § 3‑3 fjerde ledd – Unntak fra forvaltningsloven § 42 og § 10‑1 første ledd – Ubetinget betalingsplikt.

I skattebetalingsloven § 3‑3 første ledd er det gitt unntak fra kravet om begrunnelse for saker om lempning av innfordringshensyn, jf. § 15‑2. Avslag på søknad om lempning av hensyn til det offentlige som kreditor begrunnes som regel med at staten trolig vil få dekket en større andel av skatte- eller avgiftskravet ved fortsatt innfordring. I spesielle tilfeller vil åpenhet om fremtidig innfordringsstrategi i en konkret sak kunne svekke muligheten for dekning i fremtiden, fordi skyldneren gis anledning til å tilpasse sine økonomiske transaksjoner for å unngå innkreving. I slike saker har departementet uttalt at det bør være adgang til å kun redegjøre for hvilke regler og faktiske forhold som ligger til grunn for avslaget uten å gå inn på noen nærmere begrunnelse, se Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) s. 45.

Det er også gjort unntak fra kravet om begrunnelse for vedtak som treffes under avregningen. Det er fordi ordinær avregning i stor grad er masseforvaltningsavgjørelser der forvaltningslovens saksbehandlingsregler ikke er praktisk gjennomførbare. Unntaket gjelder ikke godskrivingsnekt. Unntakene omtales nærmere i § 3‑3 annet ledd – Særlige regler for avregningen.

I forvaltningsloven kap. VI oppstilles reglene om klage og omgjøring. Etter forvaltningsloven § 28 kan et enkeltvedtak påklages av en part eller annen med rettslig klageinteresse i saken, til det forvaltningsorganet som er nærmest overordnet det organet som har truffet vedtaket. For vedtak truffet av skattekontoret vil Skattedirektoratet være klageinstans.

Klageadgangens praktiske rekkevidde må ses i sammenheng med skattebetalingsloven § 3‑3 første ledd siste punktum som viser til § 15‑2. Av dette følger det en klageadgang for vedtak om lempning av hensyn til skyldner. Vedtak om lempning av hensyn til det offentlige som kreditor gis ikke klageadgang. Se nærmere om dette i § 3‑3 første ledd – Særlige regler for lempning etter § 15‑2.

Unntak gjelder dessuten for for­skudds­ut­skri­vin­gen, hvor det er saksbehandlingsreglene i skatteforvaltningsloven som gjelder, så langt de passer. Endelig fremgår det av § 3‑3 tredje ledd at reglene om klage og omgjøring ikke gjelder for vedtak om ansvar for for­skudds­trekk og utleggstrekk etter § 16‑20.

Forvaltningsloven §§ 29 til 34 oppstiller diverse prosessuelle bestemmelser for klageadgangen, herunder klagefrist, unntak fra denne, klagens form og innhold, saksforberedelse i klagesaken og klageinstansens kompetanse.

Forvaltningsloven § 35 regulerer forvaltningsorganers adgang til å omgjøre vedtak uten forutgående klage. Den mest praktiske omgjøringssituasjonen er regulert i bokstav a), som åpner for omgjøring dersom endringen ikke er til skade for noen som vedtaket retter seg mot eller direkte tilgodeser. I bokstav c) er det åpnet for omgjøring av vedtak som må anses ugyldig. Vedtak om lempning etter § 15‑2 kan være eksempel på typer vedtak som kan omgjøres i medhold av denne bestemmelsen. Det tenkes da på tilfeller hvor vedtaket er truffet på uriktig faktisk grunnlag som en følge av at søker har holdt tilbake opplysninger, eller gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger av vesentlig betydning for den innfordringsmessige vurderingen.

Skattedirektoratet har fått spørsmål om hvorvidt en beslutning om godskrivingsnekt blir å anse som en omgjøring av den godskriving som skjedde ved den opprinnelige avregningen, med den konsekvens at nekting kun kan skje dersom vilkårene i forvaltningsloven § 35 er oppfylt. Videre ble det reist spørsmål om hvordan en skal betrakte et tilfelle der skattekontoret først nekter godskriving, deretter får ny informasjon som gjør at godskriving blir foretatt, for senere å motta ytterligere opplysninger som gjør at det igjen er aktuelt med godskrivingsnekt.

Når det gjelder det første spørsmålet er vår oppfatning at adgangen til å nekte godskriving ikke er avhengig av at vilkårene i forvaltningsloven § 35 første til tredje ledd er oppfylt. Regelverket rundt nekting av godskriving må anses for å være kompetanseregler som må kunne brukes slik behovet tilsier det. Regelverket oppstiller heller ikke noen tidsmessige begrensninger mht. å treffe vedtak om å nekte godskriving. Det legges derfor til grunn at de begrensninger som oppstilles i forvaltningsloven § 35 første til tredje ledd ikke gjelder, se også femte ledd i § 35 som sier at begrensningene ikke gjelder «dersom endringsadgangen følger av annen lov» eller av vedtaket selv mv.

Det andre tilfellet, hvor en ønsker å nekte godskriving for annen gang i samme sak, vil det etter vår oppfatning være rimelig å la begrensningene som oppstilles i forvaltningsloven § 35 komme til anvendelse. Alternativet med omgjøringsadgang etter bokstav c) – hvor vedtaket må anses ugyldig – antas å være det relevante i et slikt tilfelle.

Forvaltningsloven § 36 gir en part som har fått endret et vedtak til sin gunst, krav på å få dekket «vesentlige» kostnader som har vært «nødvendige» for å få endret vedtaket. Unntak gjelder dersom endringen skyldes «partens eget forhold eller forhold utenfor partens og forvaltningens kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det». Det må foretas en konkret vurdering av alle krav om sakskostnader.

Bestemmelsen forutsetter at det foreligger et enkeltvedtak som har blitt endret til gunst for en part. Videre vil krav på dekning kun være aktuelt for skatte- eller avgiftspliktige der profesjonell bistand fra en tredjeperson, f.eks. en advokat, har fremstått som nødvendig. Avgjørelsen om og i hvilken utstrekning en part skal tilkjennes påløpte saksomkostninger beror etter dette på en konkret helhetsvurdering av hvorvidt utgiftene kan sies å være vesentlige og nødvendige. Dessuten vil feilens art, sakens størrelse og kompleksitet vektlegges.

Ved vurdering av om utgiftene var nødvendige, må det ses hen til om den skatte- eller avgiftspliktige selv har utvist en viss aktivitet, herunder bør det normalt kreves at skatt­yter muntlig eller skriftlig har forsøkt å fremsette sine innsigelser overfor det organ som opprinnelig fattet vedtaket, uten at dette har ført fram. Innsigelsen eller klagen ble med andre ord først tatt til følge etter engasjement av profesjonell hjelp i saken. Nødvendighetskriteriet skal ta utgangspunkt i partens oppfatning av hva som har vært nødvendig. I en mindre komplisert sak vil det uansett være naturlig å forvente at de fleste skatte- eller avgiftspliktige selv kontakter forvaltningen før det engasjeres bistand. For eksempel bør det forventes at en part selv søker å oppklare åpenbare feil i forutsetninger for et vedtak, før advokat kontaktes. I nødvendighetskriteriet ligger det dessuten et vilkår om at sakskostnadene må søkes å begrenses til hva som har fremstått rimelig innenfor et noenlunde nøkternt skjønn.

Av vesentlighetskriteriet følger det en viss begrensning av dekningsretten etter forvaltningsloven § 36. Mindre utgifter, f.eks. til porto, kopiering og telefonbruk, kan ikke kreves refundert etter bestemmelsen. Arbeid den skatte- eller avgiftspliktige selv har gjort i saken kan, som den klare hovedregel, heller ikke forventes å bli kompensert. Fakturerte utgifter til advokat, reiseutgifter og gebyrer kan kreves dekket dersom vilkårene ellers er oppfylt. Det er imidlertid bare kostnader knyttet til saken som kan kreves dekket. Bestemmelsen er ingen generell erstatningsregel for økonomisk tap.

Når det gjelder sakskostnader på innkrevingsområdet har praksis vært streng, særlig ved lempning av hensyn til det offentlige som kreditor da slik lempning ikke er en rettighet i ordinær forstand. Som tidligere nevnt er dessuten klageadgangen for lempningssakene begrenset til å gjelde vedtak om lempning av hensyn til skyldner. Sakskostnader vedrørende lempning av hensyn til det offentlige som kreditor blir trolig bare relevant i omgjøringssakene.

Avgjørelsen om saksomkostningsspørsmålet kan påklages etter reglene i forvaltningsloven kap. VI, jf. § 36 tredje ledd fjerde punktum.

For saker og avgjørelser i forbindelse med tvangsfullbyrdelse vil det være tvangsfullbyrdelsesloven som regulerer ansvaret for sakskostnader. Finansdepartementet har i en uttalelse av 13. januar 2010 konkludert med at forvaltningslovens regler om dekning av sakskostnader ikke kommer til anvendelse ved klage over skatteoppkrevers (nå skattekontorets) vedtak i forbindelse med tvangsinnfordring. Sakskostnader i forbindelse med klage over skattekontorets vedtak vil kunne bli dekket i den grad tvangsfullbyrdelsesloven gir adgang til det. En tilsvarende forståelse må legges til grunn i forbindelse med tvangsfullbyrdelse av øvrige skatte- og avgiftskrav.

Etter forvaltningsloven § 42 kan underinstansen, klageinstansen eller annet overordnet organ beslutte at et vedtak ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. En avgjørelse om utsatt iverksetting skal gis, er underlagt forvaltningens frie skjønn. Videre kan de nevnte organene utsette iverksettelse av vedtaket inntil det foreligger en endelig dom, dersom parten eller en annen med rettslig klageinteresse akter å gå til søksmål eller har reist søksmål for å få prøvd vedtaket for domstolen. Hensynet bak regelen er rettssikkerhetshensyn; for klageren vil det ofte være av avgjørende betydning at vedtaket ikke gjennomføres før det er avgjort om klagen fører fram. Utsatt iverksettelse med hensyn til betalingen skal behandles av innkrevingsmyndigheten. Ved vurderingen skal det legges vekt på sannsynligheten for at et vedtak om betaling vil bli endret. Det er derfor nødvendig med en dialog med fastsettingssiden. En søknad om utsatt iverksettelse skal behandles så raskt som mulig, og et avslag på en slik anmodning om utsatt iverksettelse skal begrunnes.

En beslutning om å avslå en søknad om utsatt iverksettelse er ikke et enkeltvedtak. Beslutninger om å avslå anmodninger om utsatt iverksettelse kan derfor ikke påklages.

Se nærmere om anvendelsen av forvaltningsloven § 42 ved innkreving av skatte- og avgiftskrav i § 3‑3 fjerde ledd – Unntak fra forvaltningsloven § 42 og § 10‑1 første ledd – Ubetinget betalingsplikt.

Det følger av skatteforvaltningsloven § 14‑10, tollavgiftsloven § 12-7 og vareførselsloven § 12‑2 at vedtak om tilleggsskatt, tilleggsavgift og overtredelsesgebyr ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. Dersom skattepliktig eller tredjepart akter å prøve vedtakets gyldighet for domstolene følger det av nevnte bestemmelser at vedtaket etter anmodning ikke iverksettes før etter utløpet av søksmålsfristen eller endelig rettsavgjørelse foreligger. Skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven gir en ubetinget rett til utsatt iverksetting av vedtak om tilleggsskatt mv. Utsatt iverksetting ved prøving av vedtakets gyldighet for domstolene krever riktignok at skattepliktig, tollavgiftspliktig, deklarasjonspliktig eller tredjepart, anmoder om utsatt iverksetting, men skattekontoret skal ikke foreta en prøving tilsvarende den som gjøres ved anmodning om utsatt iverksetting etter forvaltningsloven § 42.

I instruks av 11. desember 2015 besluttet Finansdepartementet at innkrevingen av tilleggsskatt, tilleggsavgift, tilleggstoll og overtredelsesgebyr utsettes der skyldneren har påklaget kravet eller brakt saken inn for domstolen. Innkrevingen skal først starte når det foreligger en klageavgjørelse eller endelig rettsavgjørelse. I instruksen bestemte Finansdepartementet at endringene skulle gjelde for alle vedtak fattet fra og med 11. desember 2015 da instruksen ble gitt. Etter dialog mellom Finansdepartementet og Skattedirektoratet ble det den 17. juni 2016 besluttet at innkrevingspraksisen også skulle legges om i saker der vedtak var fattet før 11. desember 2015. Den midlertidige ordningen er nå avløst av reglene i skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven.

Vareførselsloven § 12‑2 fjerde og femte ledd gjelder bare for overtredelsesgebyr som er ilagt med hjemmel i bestemmelsen. Det gjelder ikke en tilsvarende rett til utsatt iverksetting for overtredelsesgebyr ved manglende deklarering av kontanter og andre betalingsmidler, jf. vareførselsloven § 12‑3. Tollmyndighetene kan i medhold av vareførselsloven § 11‑1 tilbakeholde udeklarerte betalingsmidler og likestilte betalingsmidler til sikring av gebyr som kan ilegges i medhold av vareførselsloven § 12‑3. Tilbakehold finner sted før vedtak om overtredelsesgebyret blir fattet og en rett til utsatt iverksettelse ville undergravd den sikringsrett som er nedfelt i loven. Gebyret var av samme grunn heller ikke omfattet av Finansdepartementets instruks av 11. desember 2015.

Det fremgår av skattebetalingsloven § 3‑1 første ledd at «forvaltningsloven gjelder med de særlige bestemmelser som er gitt i denne loven». I denne formuleringen ligger det en begrensning i forvaltningslovens rekkevidde for innkrevingsmyndighetene. Paragrafene 3-3, 4-3, 5-15 og 13-5 er alle eksempler på slike «særlige bestemmelser» om saksbehandlingen.

Paragraf 3-3 oppstiller unntak fra forvaltningslovens regler om begrunnelse, klageadgang og utsatt iverksetting mv. Bestemmelsen er omtalt i § 3‑3. Unntak fra forvaltningslovens regler om begrunnelse, klageadgang, utsatt iverksetting mv..

Paragraf 4-3 fastslår at forvaltningsloven ikke skal gjelde for utskriving av for­skudds­trekk og for­skudds­skatt etter kap. 4 til 6. For for­skudds­ut­skri­vin­gen skal skatteforvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelde tilsvarende så langt de passer.

Paragraf 5-15 som omhandler klage over pålegg om å gi opplysninger etter § 5‑14, fastslår at en klage må fremsettes «straks når den som pålegget angår er til stede og ellers innen tre dager». Her oppstilles med andre ord en klagefrist som avviker fra forvaltningslovens regler.

En annen klageregel som avviker fra forvaltningsloven finnes i § 13‑5, hvor det fremgår at motregning etter § 13‑1 kan påklages etter tvangsfullbyrdelsesloven § 5‑16. Klagefristen i disse sakene er satt til én måned.

Avvikende regler knyttet til forhåndsvarsel følger på sin side av skattebetalingsforskriften §§ 14‑20‑3 første ledd og 14‑20‑12 første ledd som omhandler tilbakekallelse av tollkreditt og tillatelse til dagsoppgjør.

Skattebetalingsloven § 3‑1 gjør ikke unntak fra forvaltningsloven kapittel II. Bestemmelsene i forvaltningsloven §§ 6 til 10 om ugildhet (inhabilitet) gjelder derfor for innkrevingsmyndighetene.

For ansatte i Skatte­etaten gjelder bistillingsinstruksen som skal forhindre at tilsatte i etaten innehar roller som kan bidra til svekket tillit til tjenestemennenes upartiskhet. Innholdet i kravet til habilitet kommer best til uttrykk i forvaltningsloven § 6 annet ledd. En person er inhabil når det foreligger særegne forhold som er egnet til å svekke tilliten til hans upartiskhet. Tillitshensynet lar det være avgjørende hvordan en utenforstående tredjepart uten kjennskap til saken eller til tjenestemannen vil oppfatte situasjonen.

Det er flere hensyn som begrunner reglene om habilitet. For det første skal kravet til habilitet sikre at tjenestemannen ikke opptrer partisk i forberedelsen eller avgjørelsen av en sak. Reglene skal forhindre at det blir tatt usaklige hensyn i saksbehandlingen. For det andre er en viktig begrunnelse for habilitetsreglene, at folk har tillit til at tjenestemannen opptrer upartisk. I et større bilde har dette betydning for forvaltningens legitimitet i befolkningen og dens evne til å løse de oppgaver som forvaltningen er satt til å utføre. For det tredje skal habilitetsreglene gi den enkelte tjenestemannen et vern, ved at han har en rett og plikt til å vike sete i de tilfeller som loven gir anvisning på. I henhold til § 6 fjerde ledd gjelder ikke habilitetsreglene dersom det er åpenbart at tjenestemannens tilknytning til saken eller partene ikke vil kunne påvirke hans standpunkt og verken offentlige eller private interesser tilsier noe annet.

Habilitetsreglene i forvaltningsloven gjelder for både tilretteleggelsen av en avgjørelse og når avgjørelsen treffes. Begrepet «avgjørelse» er ikke definert i loven, men det er på det rene at det er meget videre enn begrepet «vedtak». Man må legge mer vekt på om det er behov for habilitetsregler på området, enn på språklige vurderinger av ordet avgjørelse. Blant annet må habilitetsreglene gjelde også der man unnlater å foreta seg noe med en sak. Hvis en tilsatt ved innkrevingsmyndigheten skulle la være å iverksette innfordringstiltak eller berostille en sak mot for eksempel en nærstående, er denne handlingen en avgjørelse omfattet av habilitetsreglene. Det samme vil gjelde hvor skattekontoret, etter en vurdering av nye kredittopplysninger, beslutter å ikke stille krav om (økt) garanti for virksomheter med f.eks. tollkreditt.

Inhabilitetsgrunnene følger av forvaltningsloven § 6 første og annet ledd. Første ledd gir en uttømmende liste over absolutte inhabilitetsgrunner, mens annet ledd gir en generell og skjønnsmessig inhabilitetsregel. Reglene i første og annet ledd er begge selvstendige grunnlag for å statuere inhabilitet, men det er nær sammenheng mellom reglene.

En tjenestemann kan også bli ansett inhabil selv om tilfellet ikke passer under forvaltningslovens ordlyd, for eksempel der det ikke gjelder en konkret sak, men utøvelse av en funksjon. Man må anvende forvaltningsloven analogisk, og knytte dette opp til forvaltningsrettslige prinsipper og krav til forsvarlig saksbehandling.

Forvaltningsloven § 6 første ledd er en regel om automatisk inhabilitet, og lister uttømmende opp hvilke forhold eller tilknytninger som er omfattet. Bestemmelsen bygger på domstolloven § 106, men personkretsen i forvaltningsloven er ikke like omfattende, blant annet omfattes ikke søskenbarn av forvaltningsloven § 6 første ledd. Når man er part i saken, eller saken gjelder nærmere bestemte slektninger eller nærstående m.fl., er man uten videre inhabil både til å tilrettelegge saken og til å treffe avgjørelse, og man behøver ikke foreta en nærmere vurdering. Man er også inhabil der man er leder eller styremedlem i et selskap mv. I praksis skal ikke dette skje da bistillingsinstruksen, som er et viktig supplement til inhabilitetsreglene, begrenser adgangen til å ha slike posisjoner for ansatte hos innkrevingsmyndighetene.

I forvaltningsloven § 6 annet ledd er det en generell inhabilitetsregel som gir uttrykk for grunnkravet om at en tjenestemann må holde seg unna behandlingen av en sak, når det foreligger omstendigheter som er egnet til å svekke tilliten til hans upartiskhet hos dem som ikke kjenner saken eller personen. Det avgjørende er ikke hvordan han ser på seg selv, men hvordan omverdenen ser saken. Man må foreta en konkret helhetsvurdering av saken før det kan avgjøres om det foreligger inhabilitet.

Regelen gjelder der det foreligger særegne forhold som ikke er nevnt i første ledd, jf. ordlyden «andre særegne forhold». Det kan gjelde personlige, familiemessige, økonomiske eller ideelle tilknytninger. Det kan for eksempel være vennskap og uvennskap, eller gjelde konkurransemessige forhold. Det kan også være et nært forhold til slektninger som ikke er omfattet i første ledd.

Samboere er et praktisk viktig eksempel på et særegent forhold som kan være egnet til å svekke tilliten til upartiskheten. Ekteskap er en absolutt inhabilitetsgrunn, og de samme hensyn som begrunner inhabilitet for ektefeller, gjelder for samboere. De absolutte inhabilitetsgrunnene gir noen rammer for forvaltningens skjønnsutøvelse når den skal vurdere om et forhold er egnet til å svekke tilliten til tjenestemannens upartiskhet. Der tjenestemannen er i en situasjon som ligger tett opp til de situasjoner som omfattes av første ledd, vil det lettere kunne konstateres inhabilitet etter annet ledd. Forekomsten av slike tilgrensende forhold eller tilknytninger gir i det minste en klar grunn til å foreta en nærmere vurdering av habiliteten til tjenestemannen. Samtidig skal ikke enhver tilgrensende situasjon lede til inhabilitet etter den generelle habilitetsregelen. Dette må vurderes konkret i det enkelte tilfelle. Det skal i denne sammenheng tas hensyn til de grensene lovgiver har trukket for de absolutte inhabilitetsgrunnene i første ledd. Det må derfor noe mer til enn et slektskap for å begrunne inhabilitet, for eksempel et nært personlig forhold.

Kravet om særegne forhold er et vilkår for at inhabilitet etter annet ledd skal komme på tale. I vurderingen skal man bl.a. legge vekt på om avgjørelsen i saken kan innebære særlig fordel, tap eller ulempe for ham selv eller noen som han har nær personlig tilknytning til. Dette omfatter forhold som kan føre til en særlig begunstigelse av tjenestemannen, men også forhold som kan være til skade. Det må særlig tas hensyn til hvor direkte interesse det er tale om, hvor stor økonomisk og praktisk betydning avgjørelsen vil kunne ha for tjenestemannen, hvilken reell betydning det kan ha for sakens utfall at vedkommende fratrer, og i hvilken grad det er tale om en særinteresse.

Det er ikke bare fordeler og ulemper som er spesielt nevnt som kan føre til inhabilitet. Andre typer interesser kan også komme inn – for eksempel der vedkommende i særlig grad har engasjert seg i en sak uten at det er tale om fordeler eller ulemper for ham eller henne selv, eller hans eller hennes nærmeste.

Man skal i vurderingen av eventuell inhabilitet etter annet ledd legge vekt på om innsigelsen er reist av en part. Årsaken er å unngå at en part ikke skal kunne mistenke at han vil få upartisk behandling. Dette gjelder likevel bare i spesielle tilfeller og en part skal ikke kunne «velge» tjenestemann ved en innsigelse om inhabilitet. Spørsmålet om inhabilitet er i alle tilfeller om det foreligger forhold som er egnet til å svekke tilliten til tjenestemannens upartiskhet.

Når en overordnet er inhabil, kan heller ikke underordnede treffe avgjørelse i saken, jf. § 6 tredje ledd. Regelen om avledet habilitet gjelder bare for kompetansen til å treffe avgjørelser og den underordnede kan fortsatt tilrettelegge grunnlaget for avgjørelsen. Regelen gjelder kun for direkte underordnede av den inhabile. Dersom organet er delt i flere underenheter og lederen for en enhet er inhabil, vil inhabiliteten ikke smitte over på underordnede i en annen enhet.

I forbindelse med vedtakelsen av skattebetalingsloven vurderte departementet om det var behov for å gjøre visse unntak fra habilitetsreglene og da særlig regelen om avledet inhabilitet i § 6 tredje ledd. Innkrevingsmyndighetene vil kunne ha rutinemessige innkrevingsoppdrag også mot overordnede ansatte i organet, eller mot deres nærstående. Den overordnede vil da uten videre være inhabil til å foreta seg noe på organets vegne i saken. Spørsmålet blir hvor langt dette bør gjøre alle underordnede inhabile, med den følge at det må oppnevnes stedfortreder etter forvaltningsloven § 9. Departementet antok at så lenge det dreier seg om ordinære, frivillige betalingsoppgjør uten tvist eller alvorlige misligholdreaksjoner, vil en underordnet hos den aktuelle innkrevingsmyndigheten være habil ut fra en fortolkning av forvaltningslovens eget unntak i § 6 fjerde ledd. Etter bestemmelsen gjelder ikke habilitetsreglene dersom det er åpenbart at tjenestemannens tilknytning til saken eller partene ikke vil kunne påvirke hans standpunkt og verken offentlige eller private interesser tilsier noe annet.

Habilitet må vurderes i hvert enkelt tilfelle hvor det kan komme på spissen ut fra parts- og nærhetsbegrepene i forvaltningsloven § 6 første ledd bokstav a til e og annet ledd med den mer skjønnsmessige formuleringen «når andre særegne forhold foreligger som er egnet til å svekke tilliten til hans upartiskhet». Momenter ved avgjørelsen av habilitet i den enkelte sak, er relasjonens nærhet og hvor lang tid som har gått siden den eventuelt opphørte. Den ansattes følelse av habilitet bør uansett tillegges avgjørende vekt i disse sakene.

Etter forvaltningsloven § 8 avgjør tjenestemannen selv om han er inhabil. Avgjørelsen kan overprøves av overordnede og en ansatt bør spørre sine overordnede dersom vedkommende mener at det kan være tvil om habiliteten. En slik avklaring i forkant kan uansett være nyttig for å forebygge kritikk og for å unngå at det i ettertid reises tvil om gyldigheten av en avgjørelse.

Spørsmålet om inhabilitet skal forelegges for den ansattes nærmeste overordnede. Dette innebærer at det blir dennes ansvar å vurdere om det er nødvendig å forelegge saken for annen overordnet eller å få sakkyndig veiledning.

Når en tjenestemann er inhabil skal det om nødvendig oppnevnes en stedfortreder for vedkommende, jf. forvaltningsloven § 9. Hvor overordnet tjenestemann er inhabil, kan saken overføres for behandling hos sideordnet avdeling innenfor samme myndighet. I Skatte­etaten vil mange enheter ha samme type faglige kompetanse. Dersom en leder (gruppeleder, seksjonssjef/avdelingsleder) for en enhet er inhabil, kan saken forberedes der og oversendes en annen enhet innenfor samme funksjonsområde for avgjørelse.

Forholdet til tvangsfullbyrdelsesloven er regulert i skattebetalingsloven § 3‑1 annet ledd med videre henvisning til §§ 13‑5, 14-2, 14-5, 14-10. Bestemmelsen supplerer forvaltningsloven § 4 ved å fastslå at tvangsfullbyrdelseslovens bestemmelser kommer til anvendelse for skattekontorenes tvangsinnfordring gjennom utøvelse av særnamsmyndighet og motregning.

Skattebetalingsloven § 13‑5 slår blant annet fast at reglene om klage i tvangsfullbyrdelsesloven § 5‑16 kommer til anvendelse for avgjørelser om motregning.

Skattebetalingsloven § 14‑2 slår fast at tvangsfullbyrdelsesloven, med enkelte unntak, gjelder tilsvarende så langt den passer ved innkrevingsmyndighetenes gjennomføring av utleggsforretninger. Unntakene listes opp i § 14‑2 annet punktum, der det fremgår at tvangsfullbyrdelsesloven §§ 5‑1 til 5-5 og §§ 7‑1 til 7-8 ikke får anvendelse for innkrevingsmyndighetenes gjennomføring av utleggsforretninger. Paragrafene 5-1 til 5-5 inneholder blant annet regler om prosessdyktighet, hva en begjæring om tvangsfullbyrdelse skal inneholde og regler om foreløpig prøving av begjæringen. Paragrafene 7-1 til 7-8 gjelder begjæring om utlegg. Disse bestemmelsene er ikke anvendelige for skattekontorene ved utøvelse av særnamsmyndigheten.

Skattebetalingsloven § 14‑5 regulerer indirekte forholdet til tvangsfullbyrdelsesloven i den forstand at den, sammen med skattebetalingsforskriften §§ 14‑5‑1 flg., supplerer saksbehandlingsreglene i tvangsfullbyrdelsesloven. For trekkpliktige som ikke har plikt til å ha skattetrekkskonto er § 14‑5 annet ledd første punktum ikke aktuell. I disse tilfeller skal oppgjør skje etter skattebetalingsloven § 10‑50, jf. tvangsfullbyrdelsesloven § 7‑22 første ledd.

Skattebetalingsloven § 14‑10 slår fast at tvangssalg av varer etter vareførselsloven, skal finne sted gjennom namsmyndighetene etter reglene om tvangssalg i tvangsfullbyrdelsesloven kap. 8 så langt de passer.

Se også kommentarene til §§ 13‑5, 14-2, 14-5 og 14-10 spesielt, og kap. 14 som i utstrakt grad behandler det generelle forholdet til tvangsfullbyrdelsesloven.

Etter skattebetalingsloven § 3‑1 tredje ledd, jf. § 4‑3 er det gitt særlige regler for for­skudds­ut­skriv­nin­gen. Forvaltningsloven gjelder ikke for utskrivingen av for­skudds­trekk og for­skudds­skatt etter kap. 4 til 6. Forskuddsutskrivingen skal følge saksbehandlingsreglene i skatteforvaltningsloven, så langt de passer.

Nærmere om saksbehandlingsregler for for­skudds­ut­skri­vin­gen, se Generelt om § 4‑3.

Skatte- og avgiftspliktige er pålagt å gi en rekke opplysninger til Skatte­etaten og Tolletaten. Det er viktig at disse kan gi opplysningene i trygg forvissning om at de ikke vil bli offentliggjort eller på annen måte videreformidlet til uvedkommende. Denne vissheten kan igjen bidra til at de skatte- og avgiftspliktige gir korrekte opplysninger. Taushetsplikten utgjør et unntak fra utgangspunktet om at saksdokumenter i forvaltningen skal være tilgjengelige for allment innsyn.

Enhver tjenestemann i skatte- og avgiftsforvaltningen har i utgangspunktet taushetsplikt om det vedkommende får kjennskap til vedrørende noens økonomiske, bedriftsmessige eller personlige forhold. På skatte- og avgiftsområdet er det gitt regler om taushetsplikt i skatteforvaltningsloven § 3‑1, tollavgiftsloven § 8‑1, vareførselsloven § 7‑10 og arveavgiftsloven § 23 annet ledd.

De samme hensyn som begrunner taushetspliktsreglene i skatte- og avgiftslovgivningen begrunner også taushetspliktsreglene i forvaltningsloven. Etter forvaltningsloven omfatter taushetsplikten «noens personlige forhold», jf. § 13 første ledd. I motsetning til skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven, vareførselsloven og arveavgiftsloven nevner ikke forvaltningsloven spesifikt at økonomiske forhold omfattes av reglene om taushetsplikt. Det kommer klart fram i forarbeidene til forvaltningsloven at også denne type opplysninger beskyttes av taushetsplikten, for så vidt gjelder enkeltpersoner. Det er derimot tvil knyttet til i hvilken utstrekning opplysninger om juridiske personers økonomiske forhold faller inn under taushetsplikten. Taushetsplikten etter forvaltningsloven er derfor ikke like omfattende som taushetsplikten etter skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven, vareførselsloven og arveavgiftsloven, hvor det fremgår direkte at taushetsplikten også omfatter økonomiske forhold.

Å gi forvaltningslovens regler om taushetsplikt anvendelse for innkrevingsmyndighetene kunne dermed i enkelte tilfeller ha medført en forskjell mellom innkrevingsmyndighetenes taushetsplikt og taushetsplikten til den myndigheten som fastsetter det aktuelle kravet. For å unngå eventuelle uheldige utslag ved en slik forskjell, valgte departementet å knytte innkrevingsmyndighetens taushetsplikt direkte opp til taushetspliktsreglene som gjelder for det organet som fastsetter kravet.

Bestemmelsens første ledd regulerer innkrevingsmyndighetenes taushetsplikt. Er kravet fastsatt med hjemmel i en lov hvor det er gitt regler om taushetsplikt for fastsettingsorganet, er innkrevingsmyndighetene underlagt den samme taushetsplikten ved innkrevingen av kravet. Dette innebærer at skattekontorets taushetsplikt ved innkreving av skatter og avgifter følger av skatteforvaltningsloven § 3‑1, mens den ved innkreving av tollavgift følger av tollavgiftsloven § 8‑1. Krever skattekontoret inn krav etter vareførselsloven følger taushetsplikten av lovens § 7‑10 og ved innkreving av arveavgift vil taushetsplikten følge av arveavgiftsloven § 23 annet ledd.

For avgjørelser som gjelder krav eller saker hvor grunnlaget for kravet er fastsatt i skattebetalingsloven, for eksempel vedtak om å gjøre ansvar gjeldende etter § 16‑20, vil forvaltningslovens taushetspliktsregler i utgangspunktet komme til anvendelse, jf. § 3‑1 første ledd. Taushetsplikten etter forvaltningsloven er som nevnt ovenfor ikke like omfattende som etter skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven, fordi det er tvilsomt om begrepet «noens personlige forhold» i forvaltningsloven § 13 første ledd omfatter juridiske personers økonomiske forhold. Departementet var i Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) side 44 inne på at dette kunne gi uheldige utslag, men fant det ikke nødvendig å foreslå en omlegging i form av harmonisering av de ulike taushetspliktsbestemmelsene.

Hensynet til harmonisering bør være en faktor ved tolkningen av regelverket. Skattedirektoratet legger til grunn at saksbehandler er underlagt den samme omfattende taushetsplikt ved innkreving av ansvarskrav etter kapittel 16 som ved innkreving av de øvrige krav som skattekontoret er innkrevingsmyndighet for.

Taushetsplikten er ikke absolutt. Hensynet til den enkelte skatte- og avgiftsmyndighets egne interne saksbehandling gjør det nødvendig at også andre personer innen etaten gjøres kjent med alle relevante opplysninger. Disse anses ikke som «uvedkommende» etter skatteforvaltningsloven § 3‑1 første ledd og tollavgiftsloven § 8‑1 første ledd eller vareførselsloven § 7‑10 første ledd.

Unntak fra taushetsplikten følger av skatteforvaltningsloven § 3‑3, tollavgiftsloven § 8‑1 annet ledd flg. og § 8‑2, samt vareførselsloven § 7‑10 annet ledd flg. og § 7‑11.

Når det reises ansvarskrav etter § 16‑50 mot en kjøper, for skatt og merverdiavgift som en næringsdrivende har unndratt, er det en særregel om partsinnsyn i skattebetalingsforskriften § 16‑50‑6. Bakgrunnen for denne særregelen er at kjøper er avhengig av innsyn i de opplysninger som danner grunnlag for ansvarskravet for å kunne ivareta sin rett til kontradiksjon. Kjøper gis derfor rett til innsyn i saksdokumenter som angår den næringsdrivende. Taushetsplikten går i slike tilfeller over på den som mottar opplysningene. For utfyllende behandling, se Saksbehandlingsregler.

Skattedirektoratet har i en klagesak avgjort at en solidarskyldner ikke har rett til innsyn i Skatte­etatens innkreving mot de andre solidarskyldnerne. Direktoratet anser at hver innfordringssak mot en solidarskyldner er en egen sak, og at det derfor ikke kan gis partsinnsyn etter forvaltningsloven § 18. Taushetsplikten begrenser også retten til innsyn etter offentleglova § 3, da innsyn i innkrevingssaken ville gitt tilgang til opplysninger om skyldnerens økonomiske situasjon, noe som regnes som «personlige forhold», og som omfattes av taushetsplikten.

For en nærmere omtale av reglene om taushetsplikt som følger av skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven vises det til Skatteforvaltningshåndboken kapittel 3 om taushetsplikt, samt Tollavgiftshåndboken og Vareførselshåndboken kapitler om taushetsplikt, hhv. kapittel 8.1 og 7.10.

Det gjelder et generelt forbud mot offentliggjøring av restanselister eller utdrag av disse. Forbudet gjelder alle skatte- og avgiftskrav.

Dette omfatter både utlegging av skatterestanselister til offentlig gjennomsyn og offentliggjøring av disse lister i massemedia eller på internett.

Begrunnelsen for regelen er at det ikke fremgår direkte av forvaltningsloven at taushetsplikten også omfatter økonomiske forhold, i motsetning til taushetspliktsbestemmelsene i skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven.. Det ville ellers vært usikkert hvorvidt opplysninger om navngitte skyldneres restanser også ville vært omfattet av taushetsplikten etter forvaltningsloven.

I praksis vil bestemmelsen likevel ikke ha betydning på de områdene hvor taushetsplikten følger av skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vare­førsels­ loven, da denne type opplysninger allerede omfattes av taushetsplikten etter disse lovene.

I begrepet «Restanselister eller utdrag av slike lister» kan det ligge en rekke elementer. Det kan være alt fra statistikk over tiltaksbruk og totale restanser, samt restanseutvikling innen fylke, kommune eller region, til angivelse av restanser med navngitte skyldnere. Reelle hensyn tilsier at det i hovedsak bare er restanselister som tilkjennegir skyldnere som er vernet for offentligheten etter § 3‑2 annet ledd, enten dette gjøres med navn, organisasjonsnummer, personnummer eller på annen måte. Vernet bør også strekke seg til lister som ikke navngir enkeltpersoner eller virksomheter, men som likevel er egnet til å identifisere en skyldner. For eksempel kan et slikt hensyn gjøre seg gjeldende i en kommune med få innbyggere. Både stor rikdom og fattigdom blir mer synlig og kjent i slike lokalsamfunn, hvorpå anonymisering av restanselister ikke alltid vil være tilstrekkelig for å ivareta taushetsplikten.

Bestemmelsen presiserer enkelte unntak som gjelder fra utgangspunktet i § 3‑1 om at reglene i forvaltningsloven kommer til anvendelse ved behandling av skatte- og avgiftskrav. For øvrig vises det til kommentarene til § 3‑1 første ledd for sammenhengen mellom hovedreglene og unntakene.

Første ledd oppstiller enkelte særregler for behandlingen av saker om lempning etter § 15‑2. For å unngå at muligheten for fremtidig dekning svekkes, kan begrunnelsen for et avslag på søknad om lempning av innfordringshensyn etter § 15‑2 begrenses til bare å omfatte opplysninger om de regler og faktiske forhold som vedtaket bygger på, jf. forvaltningsloven § 25 første og annet ledd. Bestemmelsen gir unntak fra en mer utfyllende begrunnelse om hvilke vurderinger som er gjort og de forhold som er tillagt avgjørende vekt ved skjønnsutøvelsen, slik forvaltningsloven § 25 tredje ledd angir.

Videre oppstiller bestemmelsen unntak fra forvaltningslovens regler om klageadgang da det fremgår at vedtak «etter § 15‑2 kan ikke påklages». I motsetning til lempning av rimelighetshensyn, som skjer av hensyn til skyldneren, skjer lempning på innfordringsmessig grunnlag av hensyn til det offentlige som kreditor. Dette innebærer at skyldnerens rettssikkerhet i liten grad reduseres selv om det ikke gis adgang til å klage over slike vedtak. Kort oppsummert er det altså kun klageadgang i saker etter skattebetalingsloven § 15‑1 om lempning av hensyn til skyldneren.

Bestemmelsen slår fast at forvaltningslovens bestemmelser om forhåndsvarsling og begrunnelse i §§ 16, 24 og 25 ikke gjelder for vedtak som innkrevingsmyndighetene treffer under avregningen.

Avregning av for­skudds­skatt og for­skudds­trekk i fastsatt skatt er standardiserte masseavgjørelser som i stor grad skjer maskinelt. Ved avregningen sammenholdes data fra for­skudds­ut­skri­vin­gen, skatt­yterens innbetalinger og den fastsatte skatten. På grunnlag av disse tallstørrelsene, fremkommer beløpet som skatt­yteren skylder eller har til gode. Avregningens spesielle karakter og hensynet til effektiv ressursutnyttelse hos innkrevingsmyndighetene tilsier at enkelte av forvaltningslovens bestemmelser ikke kommer til anvendelse.

Avregningen skjer på grunnlag av skattefastsettingen, som bygger på skatt­yters skattemelding. Det vil innebære en stor belastning for innkrevingsmyndighetene dersom alle skatt­ytere skal varsles før avregningen. Det er derfor gjort unntak fra forvaltningsloven § 16 om forhåndsvarsling. Skattyterne er kjent med at avregning vil skje, og hensynet til skatt­yterne vil i liten grad bli skadelidende selv om forhåndsvarsel utelates.

For avregningen er det også unntak fra forvaltningsloven § 24 om når enkeltvedtak skal grunngis og § 25 om begrunnelsens innhold.

Begrunnelsen består av en oppstilling over tallstørrelsene som inngår i avregningen.

I forbindelse med avregningen kan det oppstå spørsmål om godskrivingsnekt, jf. skattebetalingsforskriften § 7‑1‑2 bokstav a) tredje punktum. Et vedtak om godskrivingsnekt krever særlige vurderinger. Hensynet til masseforvaltningen gjør seg ikke gjeldende for slike avgjørelser. Siden godskrivingsnekt kan ha stor betydning for skatt­yters rettigheter og vedtaket baserer seg på skjønnsmessige vurderinger, har skatt­yter en særlig interesse i å bli varslet i forkant av avgjørelsen, og i å få en begrunnelse for vedtaket om å nekte godskriving. Vanligvis vil saker om godskrivingsnekt bygge på en gjennomført arbeidsgiverkontroll og tilhørende bokettersynsrapporter. Rutiner for gjennomføring av arbeidsgiverkontroll med utsending av bokettersynsrapporten med tilsvarsfrist, bidrar til at de som saken gjelder får nødvendig informasjon til å kunne ivareta sine interesser. Likevel tilsier alminnelige forvaltningsrettslige prinsipper og krav til forsvarlig saksbehandling at man varsler før vedtak om godskrivingsnekt. De samme prinsippene tilsier også at denne typen vedtak begrunnes.

Det er ikke gitt unntak for forvaltningslovens regler om klage. Det betyr at skatt­yter har klageadgang på slike avgjørelser etter forvaltningsloven § 28. En forutsetning for å vurdere riktigheten av vedtaket er at vedtaket begrunnes med de faktiske og rettslige vurderingene som er gjort i saken.

I skattebetalingsloven § 3‑3 tredje ledd er det gitt unntak fra forvaltningslovens regler om enkeltvedtak for vedtak om trekkansvar etter skattebetalingsloven § 16‑20. Det innebærer at for eksempel forvaltningslovens regler om forhåndsvarsel, begrunnelse og klage som utgangspunkt ikke gjelder for denne typen vedtak. Forvaltningsloven gjaldt heller ikke tidligere for vedtak om trekkansvar, men det har alltid vært et krav at innkrevingsmyndigheten skal utøve sin myndighet i henhold til god forvaltningsskikk. Det innebærer krav til forsvarlig saksbehandling. Skattedirektoratet fastholder derfor at reglene skal praktiseres i tråd med disse kravene, men slik at det bør skilles mellom de ulike grunnlagene for trekkansvar når det gjelder forhåndsvarsel og begrunnelse.

Der trekkansvaret er basert på egendeklarerte a-meldinger, men unnlatt eller forsinket betaling, er det god grunn til at det ikke gis forhåndsvarsel, begrunnelse eller klageadgang. Selv om meldingene er egendeklarerte vil det riktig nok kunne tenkes at en arbeidsgiver vil klage på grunnlaget for trekket. Det vil vedkommende imidlertid få anledning til dersom han sender en endringsmelding som synliggjør hva som ønskes overprøvd mht. til deklarasjonen i opprinnelig a-melding. Fra 1.1.2021 skal også gjennomført utleggstrekk for krav på skatt og arbeidsgiveravgift mv. rapporteres i a-meldingen, se nærmere i § 14‑5 annet ledd – Rapportering og betaling av gjennomført utleggstrekk . Utleggstrekk for andre kravtyper, for eksempel merverdiavgift eller særavgifter fremgår imidlertid ikke av a-meldingen.

Dersom et trekkansvar ikke baserer seg på egendeklarerte meldinger, vil arbeidsgiver ha en større interesse i å vurdere grunnlaget for vedtaket. God forvaltningsskikk og hensynet til en forsvarlig saksbehandling tilsier at trekkansvaret i slike tilfeller forhåndsvarsles. Videre må skattekontoret vurdere og ta stilling til de innsigelser som kommer inn. Dersom arbeidsgiver har innsigelser mot ansvaret, vil dette uansett være noe skattekontoret må ta stilling til ved en senere tvangsinnfordring. Hensynet til å få et mest mulig riktig grunnlag gjør derfor at skattekontoret må ta stilling til eventuelle innsigelser før man går videre med tvangsinnfordring av kravet. At skattekontoret skal ta stilling til eventuelle innsigelser innebærer imidlertid ikke at det foreligger noen formell klagerett med Skattedirektoratet som klageinstans.

Et spørsmål som har vært reist overfor Skattedirektoratet er om det foreligger klageadgang for vedtak om solidaransvar i henhold til skattebetalingsloven § 4‑1 annet ledd, eller om også disse vedtakene er omfattet av unntaket i skattebetalingsloven § 3‑3 tredje ledd. Vedtak om solidaransvar er et selvstendige enkeltvedtak hvor forvaltningsloven kommer til anvendelse, jf. hovedregelen i skattebetalingsloven § 3‑1 første ledd. For en nærmere omtale av vedtak om solidaransvar se § 4‑1 annet ledd – Solidaransvar.

Forvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelder i utgangspunktet i saker etter skattebetalingsloven § 16‑50, der det reises ansvarskrav mot en kjøper for den skatt og merverdiavgift som en næringsdrivende har unndratt.

På grunn av nærheten til endringssaken mot den næringsdrivende, som er en ordinær skatte- og avgiftssak, er det fastsatt enkelte særlige saksbehandlingsregler i skattebetalingsforskriften § 16‑50‑6. Dette behandles mer utfyllende i Saksbehandlingsregler.

Bestemmelsen slår fast at forvaltningsloven § 42 om utsatt iverksettelse av vedtak ikke gjelder for vedtak som treffes under avregningen og vedtak om årsavgift for motorkjøretøy. Etter forvaltningsloven § 42 kan underinstansen, klageinstansen eller annet overordnet organ beslutte at et vedtak ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. Videre kan et organ som nevnt utsette iverksettelse av vedtaket inntil det foreligger en endelig dom, dersom parten eller en annen med rettslig klageinteresse akter å gå til søksmål eller har reist søksmål for å få prøvd vedtaket for domstolen.

Bakgrunnen for unntaket i § 3‑3 fjerde ledd er at vedtak som treffes under avregningen og vedtak om årsavgift for motorvogn i utpreget grad er masseforvaltning. Formuleringen «vedtak som treffes under avregningen» forstås her som en henvising til vedtak om innkreving av skattekrav, tilsvarende slik rettstilstanden var på skatteområdet tidligere. I forarbeidene uttales det at tidligere rett skal videreføres i ny skattebetalingslov, slik at kravene skal betales ved forfall uten adgang til å søke om utsatt iverksettelse. Det å innføre en adgang til å søke om utsatt iverksettelse av skattekrav og vedtak om årsavgift for motorvogn vil i betydelig grad redusere effektiviteten ved innkrevingen. Slike søknader vil i tillegg komme samtidig med at kravene sendes ut, et tidspunkt hvor skattekontoret har svært mange arbeidsoppgaver. Et krav om at alle søknader om utsatt iverksettelse skal behandles straks og avslag begrunnes, ville derfor gå utover andre arbeidsoppgaver.

Utgangspunktet er at alle krav skal betales ved forfall og med de beløp som er opprinnelig fastsatt, jf. skattebetalingsloven § 10‑1. Dette gjelder selv om kravene er påklaget eller brakt inn for domstolene. Loven angir kun unntak fra forvaltningsloven § 42 for vedtak som treffes under avregningen og for vedtak om årsavgift for motorvogn. Det legges derfor til grunn at søknad om utsatt iverksettelse etter forvaltningsloven § 42 gjelder for øvrige vedtak. Det gjelder også spesielle regler om utsatt iverksettelse av tilleggsskatt, tilleggstoll og overtredelsesgebyr, se ovenfor i § 3‑1 første ledd – Forholdet til forvaltningsloven. For mer om forholdet til skattebetalingsloven § 10‑1, se § 10‑1 første ledd – Ubetinget betalingsplikt.

I bestemmelsen slås det fast at en klage over skattekontorets vedtak skal fremsettes for skattekontoret. Dette er i tråd med den alminnelige regelen i forvaltningsloven § 32 første ledd bokstav a.

Bestemmelsen innebærer at innkrevingsmyndighetene kan kreve at folkeregistermyndighetene uten hinder av taushetsplikt gir de opplysninger som er nødvendige for innkrevingsmyndighetens arbeid etter loven.

Tidligere fulgte utleveringen av taushetsbelagte opplysninger til offentlige myndigheter av forskrift om folkeregistrering § 9‑3, jf. tidligere folkeregisterlov §§ 14 og 13. Med ny lov om folkeregistrering som trådte i kraft 1. oktober 2017 ble det innført nye regler for utlevering av taushetsbelagte opplysninger. I ny lov om folkeregistrering har man gått bort fra skillet mellom utlevering til offentlige og private aktører. I stedet er skillet mellom ikke-taushetsbelagte opplysninger og taushetsbelagte opplysninger avgjørende for de nye bestemmelsene om utlevering av opplysninger.

Folkeregisterloven § 10‑2 bestemmer at taushetsbelagte opplysninger kan utleveres til offentlige myndigheter som har hjemmel i lov til å innhente opplysninger fra Folkeregisteret uten hinder av taushetsplikt. Skattebetalingsloven § 3‑4 sikrer at innkrevingsmyndighetene kan innhente opplysninger som er underlagt taushetsplikt fra Folkeregisteret.

Formålet med bestemmelsen er å klargjøre innkrevingsmyndighetenes rettslige adgang til å foreta visse former for behandling av personopplysninger. Bestemmelsen tydeliggjør innkrevingsmyndighetens adgang til å sammenstille personopplysninger som innkrevingsmyndighetene allerede har innhentet fra andre myndigheter, fra offentlige registre eller direkte fra de registrerte. Den regulerer videre adgangen til å benytte personprofiler til analyse for å målrette og effektivisere kontroll-, eller veiledningsvirksomheten. Bestemmelsen åpner i tillegg for at innkrevingsmyndighetene kan treffe automatiserte avgjørelser gjennom en helautomatisert prosess uten menneskelig innblanding.

Reguleringen har sammenheng med EUs personvernforordning som gjelder som norsk rett etter personopplysningsloven § 1. Forordningen har regler om behandling av personopplysninger. For at innkrevingsmyndighetene skal kunne behandle personopplysninger, må det foreligge et rettslig behandlingsgrunnlag. Det foreligger flere rettsgrunnlag i personvernforordningens artikkel 6 som kan være aktuelle for innkrevingsmyndighetenes adgang til å behandle personopplysninger. De mest sentrale finnes i artikkel 6 nr. 1 bokstav e).

Det følger av personvernforordningen artikkel 6 nr. 1 bokstav e at behandling av personopplysninger er lovlig dersom behandlingen er nødvendig for å utføre en oppgave i allmennhetens interesse eller utøve offentlig myndighet som den behandlingsansvarlige er pålagt. Etter artikkel 6 nr. 3 bokstav b må grunnlaget for slik behandling fastsettes i medlemsstatenes nasjonale rett.

Det rettslige grunnlaget kan fastsettes i tråd med landets lovgivningstradisjon, men slik at kravet til hjemmelens «kvalitet», herunder om den krever behandling i Stortinget eller ikke, skjerpes med graden av inngrepet på personvernet som behandlingen medfører.

Behandling av personopplysninger til andre formål enn formålene som begrunnet den opprinnelige innhentingen kan foretas på bakgrunn av det samme rettslige grunnlaget som hjemlet innhentingen. Behandling for nye formål som er uforenlige med formålene for innhentingen krever et særskilt rettsgrunnlag i nasjonal rett.

Innsamling og lagring av personopplysninger anses som inngrep i retten til privatliv. Sammenstilling av personopplysninger til nye og forenlige formål vil ofte anses som en fortsettelse av et tidligere gjennomført inngrep – den opprinnelige innhentingen – som ikke krever et nytt lovgrunnlag.

Sammenstilling av personopplysninger til nye, men uforenlige formål, vil kunne anses som et nytt og separat inngrep som krever et eget rettsgrunnlag i nasjonalrett i samsvar med legalitetsprinsippet i Grunnloven §§ 102 og 113 og EMK artikkel 8, jf. blant annet EU-domstolens dom i sak C‑817/19, avsnitt 96 samt EMDs, Amann v. Switzerland, no. 27798/95, §§ 69‑70, og EMDs Weber og Saravia mot Tyskland, 54934/00, § 79.

En tilsvarende regulering er gitt for de tre forvaltningsområdene til Skatte­etaten – fastsetting, innkreving og folkeregistrering. Reguleringen fremgår av skatteforvaltningsloven § 5‑11, folkeregisterloven § 9‑4, bidragsinnkrevingsloven § 22b og SI-loven § 6a.

Tvangsfullbyrdelsesloven gjelder tilsvarende så langt den passer ved innkrevingsmyndighetenes gjennomføring av utleggsforretninger, jf. skattebetalingsloven § 14‑2. Personopplysningsloven og forordningen gjelder ikke for saker som behandles eller avgjøres i medhold av tvangsfullbyrdelsesloven, jf. personopplysningsloven § 2 annet ledd bokstav b. Dette innebærer i utgangspunktet at behandling av personopplysninger som inngår eller skal inngå i en ordinær utleggssak er unntatt fra personopplysningsloven og forordningen.

Begrunnelsen for unntaket i personopplysningsloven § 2 er blant annet å ivareta behovet for å opprettholde visse organers uavhengighet, særlig domstolene, som ikke kan underlegges Datatilsynets sanksjonsmyndighet i saker som innebærer utøvelse av domsmyndighet. Videre vil enkelte rettigheter i personvernforordningen ikke passe for saker som går under rettspleielovene.

Informasjon om fysiske personer nyter også et vern etter både EMK artikkel 8 og Grunnloven § 102, jf. foran. Skattedirektoratet antar derfor at prinsippene og de grunnleggende krav i personvernforordningen, inkludert kravet om et formålsrettet rettslig behandlingsgrunnlag, som uansett følger av legalitetsprinsippet, vil gjelde for særnamsmennenes behandling av personopplysninger. Om skattekontoret utøver myndighet som kreditor eller som særnamsmyndighet, er derfor uten særlig betydning for personvernregelverkets anvendelse.

Bestemmelsen fritar ikke Skatte­etaten fra plikten til å gjennomføre personvernkonsekvensvurdering etter personvernforordningen artikkel 35.

Innkrevingsmyndighetene kan etter første ledd sammenstille innhentede personopplysninger når det er nødvendig for deres arbeid, herunder til kontroll-, veilednings-, analyse- og statistikkformål. Den kan videre benytte innhentede personopplysninger til profilering til samme formål, når profileringen er nødvendig for å målrette tiltak som fremmer etterlevelse av loven.

Bestemmelsen gir ikke selvstendig rettslig grunnlag for å innhente nye opplysninger for gjennomføring av ulike oppgaver, og er heller ikke en selvstendig hjemmel for innhenting av nye opplysninger fra de registrerte eller fra andre myndigheter for å gjennomføre selve sammenstillingen som sådan. Den gir kun adgang til å sammenstille personopplysninger som allerede er registrert og lagret hos innkrevingsmyndighetene.

Det er et vilkår i loven at sammenstillingen foretas for å oppnå nye og sekundære formål slik som kontroll, analyse og produksjon av statistikk. De nye formålene kan være forenlige eller uforenlige med formålene bak innhentingen. Bestemmelsen har ikke betydning for innkrevingsmyndighetens adgang til å dele opplysninger mellom de tre forvaltningsområdene eller med de andre innkrevingsmyndighetene etter bidragsinnkrevingsloven eller SI-loven.

Med sammenstilling menes det å koble sammen opplysninger om den enkelte fra flere kilder. Sammenstilling omfatter også det å koble sammen opplysninger om grupper av personer. Eksempler på sammenstilling er når opplysninger fra fastsetting, folkeregisteret, enhetsregisteret, konkursregisteret, mv. sammenstilles for å rette et skattekrav til en person, eller for å kunne predikere sannsynligheten for at en handling knyttet til vedkommendes betaling av kravet vil treffe.

Profilering er definert som enhver form for automatisert behandling av personopplysninger som innebærer å bruke opplysningene for å vurdere visse personlige aspekter knyttet til en fysisk person. Dette gjelder særlig for å analysere eller forutsi aspekter som gjelder en fysisk persons arbeidsprestasjoner, økonomiske situasjon, helse, personlige preferanser, interesser, pålitelighet, atferd, plassering eller bevegelser. For eksempel benytter skattekontoret profilering ved innkreving av restskatt hvor det skjer en systematisering av bakgrunnsopplysninger for å kunne legge til rette for et tilpasset innkrevingsløp for den enkelte debitor. Profileringen avgjør hvilken veiledning og oppfølgning som skal gis den enkelte debitor ved innkreving av restskatten.

Grunnvilkårene for sammenstilling og profilering er de samme. Innkrevingsmyndighetene skal kunne sammenstille innhentede opplysninger når det er nødvendig for å gjennomføre lovpålagte oppgaver, herunder til kontroll-, veilednings-, analyse- og statistikkformål. Fordi profilering anses som mer inngripende enn sammenstilling, er det et tilleggsvilkår for profileringen at det er nødvendig for å målrette tiltak som fremmer etterlevelsen av loven.

Når profilering vil anses for å være nødvendig (nødvendighetskriteriet) er nærmere omtalt i Prop. 1 LS (2021–2022) pkt. 12.3.6.

Kravet til nødvendighet innebærer blant annet at det ikke kan brukes flere opplysninger enn det som trengs for å oppnå formålet. Videre må opplysningene ha saklig sammenheng med formålet eller formålene som søkes oppnådd ved behandlingen. Det er ikke tilstrekkelig at opplysningene kan være nyttige. Opplysningene må enten alene, eller sett i sammenheng med andre opplysninger, ha betydning i arbeidet eller for å utøve myndighet.

Nødvendighetskravet skal likevel ikke forstås så snevert som at det er et vilkår at opplysningene faktisk får betydning i den konkrete saken eller er avgjørende for myndighetsutøvelsen. I mange tilfeller vil det være vanskelig å ta stilling til om en opplysning er nødvendig før den er vurdert. Også enkeltopplysninger som i seg selv ikke har relevans, vil etter en helhetsvurdering ofte kunne få betydning.

Nødvendighetskravet får ikke bare betydning i vurderingen av hvilke opplysninger som kan inngå i en sammenstilling eller profilering, men også i vurderingen av hvilken behandlingsaktivitet innkrevingsmyndighetene kan gjennomføre. Profilering kan for eksempel benyttes til utplukk av hvem som har behov for særskilt veiledning.

Innkrevingsmyndighetene vil for eksempel kunne sammenstille og bruke skyldnerprofiler som omfatter antakelser om skyldnernes fremtidige evne til å betale et skattekrav. På samme måte vil profileringen kunne brukes til å blant annet velge hvilke innkrevingstiltak myndighetene skal foreta.

Innkrevingsmyndighetene har også adgang etter gjeldende rett til å sammenstille data og personopplysninger til nye formål utenom denne reguleringen, så lenge de nye formålene er forenlige med rettsgrunnlaget og formålene som begrunnet den opprinnelige innhentingen. Eksempelvis vil innkreving av et skattekrav nødvendiggjøre både innhenting av opplysninger fra Folkeregisteret og fra skattemyndighetene, og sammenstilling av disse opplysningene i ett dokument som skyldner kan bli kjent med.

Innkrevingsmyndighetene kan etter annet ledd treffe avgjørelser som utelukkende er basert på automatisert behandling.

Det fremkommer ikke direkte av ordlyden at prosessene kan omfatte bruk av personprofiler, men dette er forutsatt i forarbeidene.

Avgjørelser etter denne bestemmelsen må forstås på bakgrunn av personvernforordningens artikkel 22, og vil omfatte både enkeltvedtak, men også andre typer beslutninger når disse i vesentlig grad påvirker ens rettsstilling. Et eksempel på sistnevnte kan være avgjørelser over hvem blant flere personer i en gruppe som trekkes ut for mer intensiv innkrevingsoppfølging, inkl. tvangs­innkreving, basert på gruppen og personens egenskaper, tidligere atferd og andre relevante kriterier. Kriteriene må være treffende, egnede, relevante og i samsvar med annen lovgivning, eks. likestillings- og diskrimineringsloven, for å kunne tas i bruk.

Behandlingen må sikre partens krav til forsvarlig saksbehandling og være forenlig med retten til vern av personopplysninger. Avgjørelsen kan ikke bygge på skjønnsmessige vilkår i lov eller forskrift, med mindre avgjørelsen er utvilsom. Den registrerte har rett til manuell overprøving av avgjørelsen.

Innkrevingsmyndigheten kan fatte automatiske avgjørelser dersom behandlingen sikrer partens krav til forsvarlig saksbehandling og er forenlig med retten til vern av personopplysninger. Kravet til forsvarlighet innebærer blant annet at det må vurderes om de aktuelle avgjørelsene er egnet for helautomatisering. Ved vurderingen vil det blant annet være avgjørende hvor tydelige vilkårene i de relevante bestemmelsene er.

Automatiserte individuelle avgjørelser i form av vedtak vil kunne påklages etter de alminnelige klagereglene i forvaltningsloven. Klagebehandlingen innebærer at vedtaket underlegges manuell behandling. På denne måten blir retten til menneskelig inngripen ivaretatt og den vedtaket retter seg mot får anledning til å protestere mot avgjørelsen, til å uttrykke sine synspunkter og til å få en forklaring på avgjørelsen som er truffet etter en slik vurdering. Dette vil for eksempel omfatte vedtak om renter som i stor grad er automatiserte.

Automatiserte avgjørelser som ikke anses som vedtak kan påklages til Datatilsynet for vurdering av om behandlingen er i tråd med personopplysningsloven.

For å sikre retten til manuell overprøving for avgjørelser hvor det ikke foreligger klagerett (utenfor vedtaks-begrepet), fremgår denne rettigheten direkte av loven. Dette vil omfatte avgjørelser som i vesentlig grad påvirker en person, selv om de ikke skal være bestemmende for vedkommende rettigheter.

Innkrevingsmyndighetene kan etter tredje ledd også benytte særlige kategorier av personopplysninger som nevnt i personvernforordningen artikkel 9 og 10, ved sammenstilling, profilering og automatiserte avgjørelser.

Personopplysningene det her er snakk om vil etter artikkel 9 være opplysninger om rasemessig eller etnisk opprinnelse, politisk oppfatning, religion, filosofisk overbevisning eller fagforeningsmedlemskap, samt genetiske opplysninger og biometriske opplysninger med det formål å entydig identifisere en fysisk person, helseopplysninger eller opplysninger om en fysisk persons seksuelle forhold eller seksuelle orientering. Artikkel 10 omfatter personopplysninger om straffedommer og lovovertredelser eller tilknyttede sikkerhetstiltak.

Den ytre rammen for hvilke opplysninger innkrevingsmyndigheten kan benytte ved sammenstilling, profilering og automatiserte avgjørelser følger som nevnt over av innkrevingsmyndighetens hjemler for innhenting av opplysninger og de materielle reglene som gir behandlingsgrunnlag, for eksempel dekningsloven § 2‑7 eller skattebetalingsloven §§ 15‑1 eller 15-2.

De fleste opplysningene innkrevingsmyndighetene behandler er økonomiske opplysninger som ikke omfattes av personvernforordningen artikkel 9 eller 10. Innkrevingsmyndigheten behandler likevel enkelte opplysninger som faller inn under artiklene. Helseopplysninger og opplysninger om fagforeningsmedlemskap vil for eksempel bli behandlet i forbindelse med søknad om lempning når skyldneren ber om særskilt avsetning til dekning av fagforeningskontingent eller medisinsk utgifter. Ved søknad om lempning av hensyn til skyldneren etter skattebetalingsloven § 15‑1 vil det i de fleste tilfeller være behov for å dokumentere sykdom som grunnlag for lempning. Ved innkreving av for eksempel overtredelsesgebyr etter skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven eller vareførselsloven behandler innkrevingsmyndigheten opplysninger om lovovertredelser etter artikkel 10.

Departementet kan etter fjerde ledd gi forskrift om sammenstilling, profilering og automatiserte avgjørelser, blant annet om formålet med behandlingen, hvilke personopplysninger som kan behandles og hvem det kan behandles personopplysninger om. Slik forskrift er per i dag ikke gitt.

Formålet med hjemmelen er å skape rettssikkerhet og forutberegnelighet rundt enkelte behandlingsformer som kan være særlig inngripende slik at den enkelte lettere kan forutsi sin rettsstilling.

Formålet med bestemmelsen er å klargjøre at Skatte­etaten har rettslig adgang til å bruke personopplysninger til utviklings- og testformål. Den gjør det også klart for de registrerte hva etaten kan bruke personopplysningene deres til. Hovedregelen er at innkrevingsmyndighetenes utviklings- og testvirksomhet skal skje med anonyme eller fiktive opplysninger, men bestemmelsen gjør unntak der det er umulig eller uforholdsmessig vanskelig å bruke anonyme eller fiktive opplysninger.

Departementet kan etter annet ledd gi nærmere regler om behandling av personopplysninger for å utvikle og teste IT-systemer i forskrift. Slik forskrift er per i dag ikke gitt.