Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Gevinst ved hel eller delvis realisasjon av driftsmiddel er skattepliktig inntekt, jf. sktl. § 5‑1 annet ledd og § 5‑30 første ledd. Tap er fradragsberettiget, jf. sktl. § 6‑2 første ledd. Om de spesielle reglene som gjelder for jord- og skogbrukseiendommer, se emnet J-5 Jord- og skogbruk – realisasjon.

Tidspunktet for realisasjon (innvinning) er tidspunktet for inngåelse av endelig og bindende avtale i de tilfellene eiendomsretten overføres til andre, se HRD i Utv. 1995/915 (Rt. 1995/872) (Eide) og FIN 30. november 1998 i Utv. 1999/216. I andre tilfeller anses tidspunktet for realisasjon å foreligge når eiendomsretten opphører, f.eks. ved tilintetgjørelse. Det samme gjelder når gjenstanden er forsvunnet som følge av tyveri o.l. Se for øvrig emnet R-1 Realisasjonsbegrepet.

Realisasjonsåret som tidfestingstidspunkt i sktl. § 14‑44 første ledd, er det året eiendomsretten opphører hos den tidligere eier, se HRD i Utv. 1997/738 (Rt. 1997/779). Om hvem som anses som eier og om tidspunktet for opphør av eiendomsrett, se emnet E-1 Eierbegrepet.

Dette emnet omfatter i utgangspunktet realisasjon av ethvert driftsmiddel, enten inngangsverdien for driftsmidlet kan fradragsføres direkte, avskrives etter saldoreglene, avskrives etter andre regler eller om det er ikke-avskrivbart. Det omfatter realisasjon av både fysiske og ikke-fysiske driftsmidler. Emnet omfatter likevel ikke realisasjon av blant annet:

• andel i selskap med deltakerfastsetting, se emnet S-8 Selskap med deltakerfastsetting – realisasjon av andel (dette gjelder selv om selskapet eier driftsmidler)
• aksjer, se emnet A-5 Aksjer – realisasjon
• egen boligdel i avskrivbart bygg som eies av enkeltpersonforetak eller i sameie med fastsetting etter bruttometoden, se emnet B-15 Bolig – realisasjon
• kontrakt om erverv av driftsmidler
• skogsbilvei, se emnet S-17 Skogbruk
• driftsmidler brukt i forbindelse med utvinning av olje/gass eller rørledningstransport, se petroleumsskatteloven § 3 bokstav b.

Nærmere om hvilke formuesobjekter som anses som driftsmidler, se emnet D-1 Driftsmiddel – allment om fradrag for inngangsverdi, D-1-2 Hva er et driftsmiddel.

Reglene om realisasjon av driftsmiddel omfatter også driftsmidler som ikke er knyttet til virksomhet. Dette kan f.eks. gjelde yrkesbil for en lønnstaker eller driftsmidler i annen skattepliktig inntektsgivende aktivitet som ikke klassifiseres som virksomhet.

Ved samlet realisasjon av flere driftsmidler som ikke er tatt inn på samme samlesaldo, må vederlaget fordeles og gevinst- eller tapsberegningen/nedskrivningen på saldo foretas separat for hvert driftsmiddel såfremt dette har betydning for skattleggingen. Om grensen mellom ett og flere driftsmidler, se emnet D-1 Driftsmiddel – allment om fradrag for inngangsverdi.

Om skattemessig behandling ved gavesalg av hele eller deler av virksomhet til arveberettiget, herunder om overdragers adgang til å unnlate inntektsoppgjør etter sktl. § 9‑7 sjette ledd i slike tilfeller, se emnet A-17 Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet, A-17-5 Gavesalg.

I utgangspunktet skal et formuesobjekt ikke deles opp, men behandles under ett i samsvar med reglene for den hovedsakelige bruken. Om tilfeller der det likevel skal deles opp, se nedenfor.

Fordelingen av vederlag/erstatning skal i utgangspunktet foretas forholdsmessig på grunnlag av omsetningsverdien for de enkelte formuesobjektene. Fordeling av vederlaget på de enkelte delene av en bygning, foretas forholdsmessig etter utleieverdien.

Nærmere om fordeling av vederlag og inngangsverdier, se emnene I-3 Inngangsverdi og J-5 Jord- og skogbruk – realisasjon.

Ved samlet salg av avskrivbart bygg med tomt i virksomhet, kan gevinst/tap beregnes under ett før eventuell overføring til gevinst- og tapskonto, jf. sktl. § 14‑53.

Utenfor virksomhet må grunnen under en bygning behandles som et annet driftsmiddel enn bygget, fordi gevinst/tap ved realisasjon av grunnen ikke kan/skal tas inn på gevinst- og tapskonto, se sktl. § 14‑45 tredje ledd jf. § 14‑53. Fordeling av vederlag på bygning og grunn foretas på grunnlag av omsetningsverdier.

Ved realisasjon under ett av to eller flere seksjoner i et seksjonert bygg, må det for hver seksjon vurderes om den er et driftsmiddel i inntektsgivende aktivitet. Er seksjonen et driftsmiddel, vil seksjonens andel av tomten også være driftsmiddel. Når det er realisert flere seksjoner under ett i seksjonert bygg, skal vederlaget og inngangsverdien på tomten fordeles på seksjonene i samme forhold som sameiebrøkene er fastsatt ved seksjoneringen. For at eventuell gevinst/tap vedrørende tomten kan/skal overføres til gevinst- og tapskonto, er det et vilkår at tomten er driftsmiddel i virksomhet, jf. sktl. § 14‑53. Dette må vurderes separat for hver seksjon.

Ved realisasjon av et driftsmiddel i saldogruppe e-i, kan skattyter velge å inntektsføre brutto vederlag/erstatning helt eller delvis i realisasjonsåret, jf. sktl. § 14‑44 første ledd første punktum.

Den delen av vederlaget som ikke er direkte inntektsført i realisasjonsåret, skal inngå i gevinst-/tapsberegning mot driftsmidlets saldoverdi i realisasjonsåret, jf. sktl. § 14‑44 annet ledd.

Er hele brutto vederlag/erstatning inntektsført, skal hele saldoverdien behandles som et tap. Det samme gjelder om driftsmidlet blir realisert ved hel ødeleggelse uten at skattyter får erstatning.

Gevinst/tap skal overføres til gevinst- og tapskonto, jf. sktl. § 14‑44 tredje ledd, se emnet G-4 Gevinst- og tapskonto. Dette gjelder både i og utenfor virksomhet.

Ved delvis realisasjon av et driftsmiddel i saldogruppe e-i, kan skattyter velge å inntektsføre brutto vederlag/erstatning helt eller delvis i realisasjonsåret, jf. sktl. § 14‑44 første ledd.

Er det en ideell andel av driftsmidlet som er realisert, skal den delen av vederlaget som ikke er direkte inntektsført, inngå i en gevinst-/tapsberegning mot en tilsvarende andel av driftsmidlets saldoverdi i realisasjonsåret.

Er det en fysisk avgrenset del av slikt driftsmiddel som er realisert, skal den delen av vederlaget som ikke er direkte inntektsført inngå i en gevinst-/tapsberegning mot en forholdsmessig andel av saldoverdien, normalt regnet etter forholdet mellom omsetningsverdi for det som realiseres og det som beholdes. I bygning regnes forholdet etter leieverdier.

Er brutto vederlag/erstatning ved delvis realisasjon inntektsført i sin helhet, skal den delen av saldoverdien som skulle inngått i en gevinst-/tapsberegning tas ut av saldoen og behandles som et tap.

Gevinst eller tap skal overføres gevinst- og tapskontoen, jf. sktl. § 14‑45 tredje ledd. Dette gjelder uavhengig av om bruken av driftsmidlet har vært i eller utenfor virksomhet.

Forretningsbygg ervervet før 1. januar 1984 kunne fra og med inntektsåret 1984 etter en overgangsregel saldoavskrives på grunnlag av opprinnelig kostpris. Samlede av- og nedskrivninger før og etter 1. januar 1984, skal likevel ikke overstige opprinnelig kostpris, se nærmere emnet D-2 Driftsmiddel – avskrivning på/inntektsføring av saldo, D-2-7.2.1 Generelt. I slike tilfeller vil skattemessig inngangsverdi være saldoverdien redusert med nedre grense for avskrivninger (nullpunktet, dvs. de skattemessige avskrivningene skattyteren har foretatt på eiendommen før 1. januar 1984).

Det skal beregnes gevinst eller tap i realisasjonsåret for driftsmidler som ikke kan saldoavskrives, men som enten

• er direkte fradragsført i ervervsåret
• avskrives etter andre regler enn saldoreglene, eller
• er ikke-avskrivbare

Er driftsmidlet direkte fradragsført, vil inngangsverdien være null. Gevinsten vil da være lik vederlaget/erstatningen fradratt eventuelle salgskostnader.

Er driftsmidler som ikke kan saldoavskrives eid i virksomhet, kan skattyteren velge å inntektsføre gevinsten helt eller delvis i realisasjonsåret. Restgevinst eller tap overføres gevinst- og tapskonto i realisasjonsåret, se sktl. § 14‑53 og emnet G-4 Gevinst- og tapskonto.

Reglene omfatter i utgangspunktet følgende driftsmidler i virksomhet

• driftsmidler som avskrives etter andre regler enn saldoreglene
• ikke-avskrivbare driftsmidler (utenom finansielle eiendeler), herunder forretningsverdi som ikke kan føres på saldogruppe b
• fysiske driftsmidler som ved ervervet hadde en antatt levetid på under tre år
• fysiske driftsmidler som ved ervervet hadde inngangsverdi på under kr 15 000, og som ikke ble tilført saldo

Reglene om overføring av gevinst/tap til gevinst- og tapskonto gjelder ikke for gevinst eller tap på finansielle eiendeler, herunder fordringer, aksjer, og andre verdipapirer, jf. sktl. § 14‑53 siste punktum. Gevinst eller tap på andel i selskap med deltakerfastsetting kan heller ikke overføres gevinst- og tapskonto. Gevinst/tap på finansielle eiendeler og andeler i selskap med deltakerfastsetting inntekts-/fradragsføres i realisasjonsåret.

Er driftsmidler som ikke saldoavskrives eid utenfor virksomhet, skal gevinsten inntektsføres og tapet fradragsføres i realisasjonsåret, jf. sktl. § 14‑2. Det samme gjelder ved realisasjon av driftsmidler som tidligere har vært eid i virksomhet, i år etter at virksomheten er opphørt. Om realisasjon av grunnareal, f.eks. festetomt, på jordbruks-/skogbrukseiendom, se emnet J-5 Jord- og skogbruk – realisasjon, J-5-12 Tidfesting.

Gevinst/tap på slike driftsmidler kan/skal ikke føres på gevinst- og tapskonto.

Om realisasjon av visse driftsmidler i kraftverk og av driftsmidler i kraftverk med hjemfallsrett, se emnet K-6 Kraftforetak - vannkraft.

Inntektsføring av vederlag/erstatning eller overføring til gevinst- og tapskonto, kan bare foretas hos den som har realisert driftsmidlet (tidligere eier).

I selskap med deltakerfastsetting skal inntektsføring, nedskrivning på saldo eller gevinst-/tapsberegning foretas hos selskapet, jf. sktl. § 10‑41 første ledd. Videre skal gevinst/tap eventuelt overføres til selskapets gevinst- og tapskonto.

I sameie med fastsetting etter bruttometoden, skal inntektsføring, nedskrivning på saldo eller gevinst-/tapsberegning foretas hos hver av sameierne. Beregnet gevinst/tap hos den enkelte sameier kan/skal eventuelt overføres til sameierens gevinst- eller tapskonto.

Om driftsmiddel realisert i dødsåret, se emnet A-17 Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet.

Om driftsmiddel realisert etter konkursåpning, se emnet K-2 Konkurs.

I konsern er det selskapet som eide driftsmidlet på realisasjonstidspunktet som må inntektsføre, nedskrive på saldo, beregne gevinst/tap, eventuelt overføre til gevinst- og tapskonto. Om overføring av eiendeler i virksomhet mellom selskaper innenfor et konsern uten beskatning, se emnet A-9 Aksjeselskap mv. – konserninterne overføringer.

Om overføring ved omdanning fra enkeltpersonforetak eller fra selskap med deltakerfastsetting til aksjeselskap, se emnet V-11 Virksomhet – omdanning/skifte av eierform.

Ved etablering av selskap med deltakerfastsetting gjennom opptak av kompanjong/medeier, skal inntektsføring av vederlag/erstatning eller direkte beskatning av gevinst/overføring til gevinst- og tapskonto foretas hos den tidligere eneeieren. Senere overdragelser behandles i det oppståtte selskapet, se ovenfor. Se for øvrig emnet S-6 Selskap med deltakerfastsetting – nyetablering.