Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Avtalen om det europeiske økonomiske samarbeidsområde (EØS-avtalen) som ble undertegnet den 2. mai 1992 med virkning fra 1. januar 1994 er en folkerettslig avtale som er inngått mellom EU-statene og EFTA/EØS-statene Norge, Island og Liechtenstein.

Norge og de andre EFTA/EØS-statene har ikke plikt etter EØS-avtalen til å harmonisere nasjonale skatteregler med direktiver og forordninger som EU-organene vedtar på skatteområdet. Likevel har EØS-avtalens generelle bestemmelser betydning for hvordan Norge utformer og praktiserer norske interne skatteregler i grenseoverskridende tilfeller.

For det første har fri bevegelse av varer, personer, tjenester og kapital, (de såkalte fire friheter) betydning for nasjonal skattlegging av personer og selskap innenfor EØS-området. Bestemmelsene innebærer et forbud mot nasjonale skatteregler som er til hinder for grenseoverskridende aktivitet. I tillegg presiserer EØS-avtalen art. 4 at enhver forskjellsbehandling på grunnlag av nasjonalitet er forbudt innenfor avtalens virkeområde.

For det andre har EØS-avtalens begrensninger i adgangen til å gi offentlig støtte (statsstøtte) stor praktisk betydning for utformingen av norske regler som gir foretak økonomiske fordeler på skatte- og avgiftsområdet og som anses som statsstøtte etter EØS-retten. EU-regler om statsstøtte får en direkte virkning for norsk skatte- og avgiftsrett, ettersom Norge er forpliktet til å etterleve og implementere vedtatte direktiver og forordninger i EU på dette området.

EØS-avtalen skal sikre at norsk næringsliv får delta i EUs indre markedet på lik linje med næringslivet i de øvrige EU/EØS-statene. For at det indre markedet skal fungere så effektivt som mulig, skal ikke nasjonale grenser eller regler hindre fri bevegelighet av varer, personer, tjenester og kapital, med mindre dette er særskilt unntatt i EØS-avtalen. Av samme grunn er mulighetene for å gi statsstøtte til foretak innen visse sektorer eller i bestemte geografiske områder begrenset.

I medhold av EØS-avtalen art. 108 er det opprettet et eget overvåkningsorgan EFTA Surveillance Authority (ESA) og en egen domstol (EFTA-domstolen). Opprettelsen er hjemlet i ODA-avtalen (Avtale mellom EFTA-statene om opprettelsen av et Overvåkningsorgan og en Domstol) art. 27 til art. 41.

Hovedoppgaven til ESA er å kontrollere og sørge for at de regler og plikter som følger av EØS-avtalen overholdes av EFTA-statene. Dette inkluderer både gjennomføring og implementering av EU-retten i EFTA-statenes nasjonale rett og en løpende kontroll med hvordan EØS-retten faktisk etterleves. Dersom ESA finner at en medlemsstat ikke etterlever sine forpliktelser etter EØS-avtalen, kan ESA gripe inn, og eventuelt bringe saken inn til behandling i EFTA-domstolen. Kontrollen kan være på eget initiativ eller etter klage fra personer eller selskap som mener seg skadelidt som følge av manglende implementering av EØS-retten.

Saksbehandlingen hos ESA foregår i flere trinn. Normalt vil ESA i saker om de fire friheter, først uformelt tilskrive de nasjonale myndigheter for ytterligere informasjon, slik at saken kan vurderes. Dersom saken ikke løser seg på bakgrunn av de nasjonale myndigheters redegjørelse og eventuelle tilpasning av reglene eller praksisen, starter ESA en mer formell prosedyre med et åpningsbrev («letter of formal notice»), for deretter å avgi en grunngitt uttalelse («reasoned opinion») hvis man ikke i mellomtiden lykkes å overbevise ESA om at reglene er i samsvar med EØS-avtalen. Dersom nasjonale myndigheter etter en grunngitt uttalelse ikke retter seg etter de pålegg ESA kommer med, vil neste steg være traktatbruddsøksmål for EFTA-domstolen, jf. ODA art. 31.

EFTA-domstolen har ansvaret for å avgjøre saksanlegg fra ESA mot medlemsstatene om feilaktig eller manglende gjennomføring av de rettslige forpliktelser som følger av EØS-avtalen, tvister mellom medlemsstatene, samt ankesaker som gjelder avgjørelser truffet av ESA. Prosessen er hovedsakelig skriftlig, men med en dag for muntlig presentasjon av saken. EFTA-domstolen kan i tillegg gi rådgivende uttalelser til nasjonale domstoler når det gjelder fortolkning av EØS-avtalen.

EØS-avtalens hoveddel ble inkorporert i norsk rett ved ikrafttredelsen av lov 27. november 1992 nr. 109 (EØS-loven) den 1. januar 1994. Det fremgår av EØS-loven § 1 at EØS-avtalen skal gjelde som norsk lov. Norges forpliktelser etter EØS-avtalen er gjennomført i norsk rett gjennom EØS-loven. Selv om Norge ikke er forpliktet til å inkorporere og harmonisere regler på skatteområdet etter EØS-avtalen, må en ved skattleggingen respektere Norges forpliktelser etter EØS-avtalen, herunder de fire friheter og statsstøttereglene. Dersom det er motstrid mellom EØS-retten og det som følger av nasjonal skattelovgivning, må skattelovgivningen stå tilbake for den EØS-rettslige forpliktelsen så langt den rekker, jf. § 2.

I de tilfeller hvor det er avklart at en skatteregel er i strid med EØS-retten, enten ved rettskraftig dom eller ved uttalelse fra Finansdepartementet eller Skattedirektoratet, skal skattleggingen basere seg på at den norske skatteregelen skal stå tilbake for den EØS-rettslige forpliktelsen, så langt denne rekker. Se FIN 30. mars 2006 i Utv. 2006/754.

Påberoper skattyter seg at en norsk skatteregel er i strid med EØS-retten og motstridsspørsmålet ikke er avklart gjennom rettskraftig dom eller uttalelse fra Finansdepartementet eller Skattedirektoratet, skal den norske skatteregelen i utgangspunktet legges til grunn. Saken skal forelegges Skattedirektoratet, som avgjør spørsmålet i samråd med Finansdepartementet, dersom EØS-anførslene ikke er åpenbart ubegrunnede. Se FIN 30. mars 2006 i Utv. 2006/754.

EØS-avtalens bestemmelser om fri bevegelse av personer, kapital, tjenester og varer (de såkalte fire friheter) får betydning for nasjonal skattlegging av personer og selskap innenfor EØS-området. Bestemmelsene innebærer et forbud mot nasjonale skatteregler som innebærer en ugunstigere behandling av en grenseoverskridende situasjon enn av en sammenlignbar internrettslig situasjon.

Som utgangspunkt er bosatte personer eller selskaper som er hjemmehørende i Norge ikke i en sammenlignbar posisjon med personer eller selskaper med begrenset skatteplikt til Norge. Personer eller selskaper med begrenset skatteplikt kan likevel være i en sammenlignbar situasjon med bosatte personer og hjemmehørende selskaper dersom formålet med den interne skatteregelen gjør seg gjeldende på samme måte for de som er bosatt/hjemmehørende og de som er begrenset skattepliktige til Norge.

Hvis kravet til sammenlignbarhet er oppfylt, vil det i utgangspunktet foreligge en forbudt restriksjon eller forskjellsbehandling etter EØS-avtalen dersom den grenseoverskridende situasjonen behandles mindre gunstig enn et rent internrettslig forhold. I noen tilfeller kan interne skatteregler som innebærer forskjellsbehandling eller restriksjoner likevel være tillatt etter EØS-avtalen. EØS-avtalen har regler som gjør unntak hvor de er begrunnet i hensynet til den offentlige orden, sikkerhet og folkehelsen, se art. 28(3), art. 33 og art. 39. Videre har EU/EFTA-domstolen utviklet en praksis om at en regel som innebærer en forskjellsbehandling eller restriksjon, kan aksepteres hvis regelen er begrunnet i tvingende allmenne hensyn. Det er i tillegg et krav om at regelen er egnet til å oppnå det legitime formålet, og ikke går lengre enn nødvendig for å nå målet (forholdsmessighetsprinsippet).

Når det er avklart at en skatteregel er i strid med EØS-avtalen, vil den nye rettsoppfatningen kunne innebære at skattytere har blitt uriktig skattlagt for flere år tilbake. Hvor slike saker er påklaget eller allerede tatt opp av skattemyndighetene, må den nye rettsoppfatningen legges til grunn ved den nye behandlingen. Er saken ikke allerede tatt opp til behandling, må skattyter selv endre egenfastsettingen etter sktfvl. § 9‑4, klage på fastsettingen etter sktfvl. kap. 13 eller anmode om endring av fastsettingen etter sktfvl. kap. 12.

EØS-retten gir ikke skattyter krav på endring av fastsetting bakover i tid utover det som følger av skatteforvaltningslovens regler, se FIN 30. mars 2006 i Utv. 2006/746 (om ligningslovens fristbestemmelser og EØS-retten).

Det følger av EØS-regelverket at dersom ESA har fattet vedtak om tilbakeføring av ulovlig støtte, kan skattyter måtte tåle tilbakeføring i opptil ti år tilbake i tid.