Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Etter sktl. § 11‑11 første ledd bokstav a kan ett eller flere aksjeselskaper eller allmennaksjeselskaper hjemmehørende i Norge (overdragende selskap) fusjonere med overtakende selskap med begrenset ansvar hjemmehørende i en annen EØS-stat uten skattlegging av selskapene eller aksjonærene. Fusjonen må skje etter reglene om fusjon over landegrensene i aksjelovene kap. 13 VII.

Etter sktl. § 11‑11 åttende ledd jf. første ledd, kan ett eller flere verdipapirfond (overdragende fond) hjemmehørende i Norge fusjonere med et overtakende verdipapirfond hjemmehørende i annen EØS-stat uten skattlegging av fondene eller andelseierne. Fusjonen må skje i samsvar med verdipapirfondloven kapittel 5.

Asl. og asal. kap. 13 VII regulerer fusjon mellom ett eller flere aksjeselskaper eller allmennaksjeselskaper og ett eller flere selskaper med begrenset ansvar som har sitt forretningskontor eller sitt hovedkontor i en annen EØS-stat, og som er underlagt lovgivningen i en EØS-stat. Reglene er beskrevet i asal., men reglene gjelder tilsvarende for aksjeselskaper, jf. asl. § 13‑25. Et norsk aksjeselskap eller allmennaksjeselskap kan fusjoneres inn i et slikt selskap hjemmehørende i EØS, som har en selskapsform som etter sin stats selskapslovgivning svarer til aksjeselskap eller allmennaksjeselskap.

Det er de fusjonstypene som er nevnt i asal. kap. 13 VII som kan gjennomføres uten skattlegging. Er det overdragende selskapet hjemmehørende i Norge, gjelder aksjelovenes regler om fusjon over landegrensene for følgende fusjonstyper:

• Fusjon som er nevnt i asl/asal § 13‑2 første ledd, se asal. § 13‑25 annet ledd nr. 1. Dette gjelder fusjon hvor ett eller flere selskaper hjemmehørende i Norge overdrar alle eiendeler, rettigheter og forpliktelser til et nystiftet eller eksisterende selskap hjemmehørende i annen EØS-stat, og aksjonærene i det overdragende selskapet får aksjer i det overtakende selskapet.
• Fusjon som nevnt i asl/asal. § 13‑25, hvor et datterselskap hjemmehørende i Norge fusjoneres inn i et morselskap hjemmehørende i en annen EØS-stat, jf. asal. § 13‑36.

Fusjon som nevnt i asl/asal. § 13‑2 annet ledd, hvor aksjonærene i det overdragende selskapet får aksjer i det overtakende selskaps morselskap, kan ikke gjennomføres etter aksjelovene, hvis det overtakende selskapet eller morselskapet ikke er hjemmehørende i Norge. Dermed kan en slik fusjon over landegrensene heller ikke gjennomføres uten beskatning.

For verdipapirfond er det de fusjonsformene som følger av verdipapirfondloven § 5‑1 som kan gjennomføres uten skattlegging. Etter denne bestemmelsen kan fusjon gjennomføres på følgende måter:

• Alle rettigheter og forpliktelser i ett eller flere overdragende fond overføres til et eksisterende overtakende fond, andelseiere i overdragende fond får andeler i overtakende fond og overdragende fond oppløses.
• Alle rettigheter og forpliktelser i to eller flere overdragende fond overføres til et nyetablert overtakende fond, andelseiere i de overdragende fondene får andeler i overtakende fond og overdragende fond oppløses.

For at fusjonen skal være skattefri, må annen form for vederlag enn aksjer i selskap som direkte deltar i fusjonen, ikke utgjøre mer enn 20 % av samlet vederlag, jf. sktl. § 11‑11 første ledd annet punktum. Dette gjelder selv om det selskapsrettslig kan være adgang til å gjennomføre en fusjon med et høyere tilleggsvederlag, se asal. § 13‑25 annet ledd nr. 1 annet punktum. Som annet vederlag enn aksjer i selskap som deltar i fusjonen, regnes i denne sammenhengen blant annet aksjer i andre selskaper enn det overtakende selskapet.

Ved fusjon av verdipapirfond gjelder særlige regler om tilleggsvederlag etter verdipapirfondloven § 5‑1 annet ledd, se F-35-2.2.2 Verdipapirfond.

Ved skattefri fusjon skattlegges tilleggsvederlag etter vanlige regler, se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-10.5 Tilleggsvederlag. Utdelinger/vederlag som mottas på grunnlag av selvstendige egenkapitaltransaksjoner foretatt før fusjonen, anses ikke som fusjonsvederlag/tilleggsvederlag, se BFU 8/2019.

Er det overtakende selskapet eller det overtakende verdipapirfondet hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS, gjelder skattefritaket bare dersom selskapet er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet i den EØS-staten hvor selskapet er hjemmehørende, se sktl. § 11‑11 syvende og åttende ledd, jf. § 10‑64 bokstav b (realitetskravet). Om hvilke land som er lavskatteland, se sktl. § 10‑63 og FSSD § 10‑63. Se også emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS).

Fusjonen må skje etter aksjelovene kapittel 13 VII om fusjon over landegrensene. Brudd på de selskapsrettslige reglene om gjennomføringen av fusjonen hindrer ikke at fusjonen kan gjennomføres uten skattlegging.

For verdipapirfond må fusjonen skje i samsvar med reglene i verdipapirfondloven kapittel 5. Fusjonen krever tillatelse av Finanstilsynet.

Fusjonen kan gjennomføres uten skattlegging, selv om det foreligger brudd på regnskapsrettslige regler om fusjon.

For at fusjonen skal være skattefri, må det overdragende selskapet avvikles. Bestemmelsen i sktl. § 11‑9 om at det overdragende selskapet må avvikles straks etter overdragelsen, gjelder tilsvarende for fusjoner over landegrensene der overdragende selskap/verdipapirfond er hjemmehørende i Norge, jf. sktl. § 11‑11 første ledd siste punktum og åttende ledd. For aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper er det aksjelovenes regler om oppløsning og avvikling som gjelder. For verdipapirfond er det verdipapirfondloven kapittel 5 som gjelder.

Reglene i sktl. § 11‑7 om krav til kontinuitet både på selskapsnivå og aksjonærnivå gjelder tilsvarende hvor et selskap hjemmehørende i Norge fusjoneres inn i et selskap hjemmehørende i en annen EØS-stat, se sktl. § 11‑11 første ledd tredje punktum jf. § 11‑7. Se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-5.7 Skattemessig kontinuitet. Dette gjelder også for verdipapirfond, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd tredje punktum.

Kontinuitet på aksjonærnivå/andelseiernivå innebærer at skatteposisjoner knyttet til aksjer/andeler, som inngangsverdi og ervervstidspunkt, overføres til aksjene/andelene i det overtakende selskapet.

Kravet til kontinuitet på selskapsnivå gjelder skatteposisjoner som eksisterer for norske skatteformål før fusjonen gjennomføres. Dette innebærer at gevinster og tap ikke skal gjøres opp skattemessig, dersom selskapet gjennom filial mv. har begrenset skatteplikt hit etter intern rett og skatteavtale, eller eiendeler mv. på annen måte fortsatt har tilknytning til norsk beskatningsområde, se FIN 19. august 2011 i Utv. 2011/1216. Det er ikke et vilkår for skattefritak for fusjonen at all virksomhet og alle eiendeler, rettigheter og forpliktelser videreføres i filial mv. i Norge. Om skatteplikt ved uttak fra norsk beskatningsområde, se F-35-2.9 Skatteplikt ved uttak av eiendeler mv. fra norsk beskatningsområde. Kravet til kontinuitet innebærer også at skatteposisjoner i form av fremførbart underskudd, negativ/tom positiv saldo og positiv/negativ gevinst- og tapskonto skal videreføres i det overtakende selskapet, så fremt det overtakende selskapet har begrenset skatteplikt hit.

Medfører fusjonen at eiendeler, rettigheter og forpliktelser knyttet til det overdragende selskapet anses tatt ut av norsk beskatningsområde, kommer reglene om skatteplikt /fradragsrett etter sktl. § 9‑14 og § 14‑27 til anvendelse, jf. sktl. §§ 11‑11 tredje ledd, på samme måte som i andre tilfeller hvor eiendeler mv. mister sin tilknytning til norsk beskatningsområde. Som eksempel, se BFU 9/2016. Nærmere om når eiendeler, rettigheter og forpliktelser anses tatt ut av norsk beskatningsområde, og om skattleggingen i slike tilfeller, se emnet U-22 Utland – uttak fra norsk beskatningsområde.

Utgangspunktet er at skatteposisjoner i form av gevinst- og tapskonto, negativ saldo og tom positiv saldo skal inntektsføres/fradragsføres ved opphør av skatteplikt til Norge, jf. sktl. § 14‑48 tredje ledd. Fremførbart underskudd kan fremføres videre hvis selskapet senere igjen skulle bli skattepliktig til Norge. Er visse vilkår oppfylt, kan imidlertid gevinstsaldo på gevinst- og tapskonto og negativ saldo i saldogruppene a, c, d, og j, fortsatt inntektsføres etter vanlige regler når skattyter blir hjemmehørende i annen EØS-stat, jf. sktl. § 14‑48 fjerde ledd. Dette gjelder også når skatteplikten til Norge opphører ved en fusjon etter sktl. § 11‑11, jf. sktl. § 14‑48 femte ledd.

Ved opphør av skatteplikt der overtakende selskap er hjemmehørende i annen EØS-stat, må følgende vilkår være oppfylt for at inntektsføringen kan skje etter de vanlige reglene:

• Selskapene som deltar i fusjonen må være hjemmehørende innenfor EØS, jf. sktl. § 14‑48 femte ledd.
• Selskap som deltar i fusjonen, og som er hjemmehørende i lavskatteland innenfor EØS, må være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet i dette landet, se sktl. § 14‑48 femte ledd, jf. sktl. § 10‑64 bokstav b.
• Det overtakende selskapet må stille sikkerhet for skatteforpliktelsen dersom det ved flyttingen eller på et senere tidspunkt foreligger en reell risiko for at skattekravet ikke kan inndrives. Sikkerhet må stilles i form av bankgaranti, pant i verdipapirer eller på annen betryggende måte, jf. sktl. § 14‑48 fjerde ledd tredje punktum. Det er Skattedirektoratet som fastsetter sikkerhetsstillelsen. Avgjørelsen av om det foreligger reell risiko treffes med endelig virkning av Skattedirektoratet. Dersom det ikke lenger foreligger reell risiko som nevnt, skal Skattedirektoratet etter krav fra skattyteren treffe avgjørelse om at sikkerhetsstillelse ikke er påkrevet, jf. sktl. § 14‑48 fjerde ledd fjerde, femte og sjette punktum.

Retten til fortsatt inntektsføring etter vanlige regler faller bort, jf. sktl. § 14‑48 fjerde ledd syvende og åttende punktum, hvis ett av følgende punkter inntreffer:

• Kravet til sikkerhet er ikke lenger oppfylt.
• Det overtakende selskapet flytter til et land utenfor EØS eller flytter til et lavskatteland innenfor EØS og ikke er/blir reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet der.
• Det overtakende selskapet som er hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS opphører med reell økonomisk aktivitet i dette landet.

Ved bortfall av retten til fortsatt inntektsføring skal resterende gevinstsaldo på gevinst- og tapskonto og negativ saldo i saldogruppene a, c, d og j inntektsføres i sin helhet det første året vilkårene ikke lenger er oppfylt.

Bestemmelsen i sktl. § 11‑10 annet ledd om virkningstidspunktet for fusjonen, gjelder tilsvarende som for fusjon mellom aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper hjemmehørende i Norge, jf. sktl. § 11‑11 første ledd tredje punktum. Den gjelder også for verdipapirfond. Ifølge asal. § 13‑33 annet ledd første punktum inntrer rettsvirkningene av fusjonen på det tidspunktet som er fastsatt i lovgivningen som regulerer det overtakende selskapet. Når det overtakende selskapet er underlagt selskapslovgivningen i annen EØS-stat enn Norge, skal fusjonen registreres i foretaksregisteret når foretaksregisteret har mottatt melding fra registreringsmyndigheten i den andre staten om at fusjonen har trådt i kraft, jf. asal. § 13‑32 tredje ledd.

Etter sktl. § 11‑11 sjette ledd kan et overdragende selskap med begrenset ansvar hjemmehørende i annen EØS-stat, fusjonere med overtakende aksjeselskap eller allmennaksjeselskap hjemmehørende i Norge uten skattlegging av selskapene eller aksjonærene. Fusjonen må skje etter reglene om fusjon over landegrensene i aksjelovene kap. 13 VII. Etter sktl. § 11‑11 åttende ledd jf. sjette ledd, kan ett eller flere verdipapirfond (overdragende fond) hjemmehørende i en annen EØS-stat, fusjonere med et overtakende verdipapirfond hjemmehørende i Norge, uten skattlegging av fondene eller andelseierne. Fusjonen må skje i samsvar med lovgivning i en annen EØS-stat, basert på direktiv 2009/65/EF.

Om en situasjon hvor overdragende selskap var hjemmehørende på Svalbard og overtakende selskap var hjemmehørende i Norge, se BFU 13/2014.

Asl og asal. kap. 13 VII regulerer fusjon mellom ett eller flere aksjeselskaper eller allmennaksjeselskaper og ett eller flere selskaper med begrenset ansvar som har sitt forretningskontor eller sitt hovedkontor i en annen EØS-stat, og som er underlagt lovgivningen i en EØS-stat. Reglene er behandlet i allmennaksjeloven, men gjelder tilsvarende for aksjeselskaper, jf. asal. § 13‑25. Et slikt selskap hjemmehørende i EØS, som har en selskapsform som etter sin stats selskapslovgivning svarer til aksjeselskap eller allmennaksjeselskap, kan fusjoneres inn i et norsk aksjeselskap eller allmennaksjeselskap.

Det er de fusjonstypene som omfattes av asl/asal kap. 13 som kan gjennomføres uten skattlegging. Er det overtakende selskapet hjemmehørende i Norge, gjelder aksjelovenes regler om fusjon over landegrensene følgende fusjonstyper:

• fusjon som er nevnt i asl/asal § 13‑2 første ledd, se asal. § 13‑25 annet ledd nr. 1. Dette gjelder fusjon hvor et selskap hjemmehørende i en annen EØS-stat overdrar alle eiendeler, rettigheter og forpliktelser til et nystiftet eller eksisterende norsk selskap, og aksjonærene i det overdragende selskapet får aksjer i det overtakende selskapet.
• fusjon som nevnt i asl/asal. § 13‑25, hvor et datterselskap hjemmehørende i en annen EØS-stat fusjoneres inn i et norsk morselskap

Fusjon som nevnt i asl/asal. § 13‑2 annet ledd, hvor aksjonærene i det overdragende selskapet får aksjer i det overtakende selskaps morselskap, kan ikke gjennomføres etter aksjelovene hvis det overdragende selskapet ikke er hjemmehørende i Norge. Dermed kan en slik fusjon heller ikke gjennomføres uten beskatning.

For verdipapirfond med norsk overtakende selskap hvor det overdragende selskap er hjemmehørende i en annen EØS-stat, gjelder lovgivningen i den andre EØS-staten, basert på direktiv 2009/65/EF. For å unngå skattlegging i Norge, må fusjonen gjennomføres i samsvar med en av de fusjonsformene som følger av verdipapirfondloven § 5‑1, se F-35-2.2.2 Verdipapirfond.

For at fusjonen skal være skattefri, må annen form for vederlag enn aksjer i selskap som direkte deltar i fusjonen, ikke utgjøre mer enn 20 % av samlet vederlag. Som annet vederlag enn aksjer i selskap som deltar i fusjonen, regnes i denne sammenhengen blant annet aksjer i andre selskaper enn det overtakende selskapet. For verdipapirfond kan ikke tilleggsvederlaget utgjøre mer enn 10 %, jf. verdipapirfondloven § 5‑1 annet ledd, se F-35-2.2.2 Verdipapirfond. Ved skattefri fusjon skattlegges tilleggsvederlag etter vanlige regler, se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-10.5 Tilleggsvederlag. Utdelinger/vederlag som mottas på grunnlag av selvstendige egenkapitaltransaksjoner foretatt før fusjonen, anses ikke som fusjonsvederlag/tilleggsvederlag, se BFU 8/2019.

Er det overdragende selskapet/verdipapirfondet hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS, gjelder reglene om skattefri fusjon bare dersom selskapet/verdipapirfondet er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet i den EØS-staten hvor selskapet er hjemmehørende, se sktl. § 11‑11 syvende og åttende ledd, jf. § 10‑64 bokstav b. Om hvilke land som er lavskatteland, se sktl. § 10‑63 og FSSD § 10‑63. Se også emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS).

Fusjonen må skje etter aksjelovene kapittel 13 VII. Brudd på de selskapsrettslige reglene om gjennomføringen av fusjonen hindrer ikke at fusjonen kan gjennomføres uten skattlegging.

Fusjon av verdipapirfond må skje etter direktiv 2009/65/EF.

Fusjonen kan gjennomføres uten beskatning selv om det foreligger brudd på regnskapsrettslige regler om fusjon.

For at fusjonen skal være skattefri, må det overdragende selskapet/fondet avvikles. Bestemmelsen i sktl. § 11‑9 om at det overdragende selskapet/fondet må avvikles straks etter overdragelsen, gjelder tilsvarende for fusjoner over landegrensene der overdragende selskap/fond er hjemmehørende i annen EØS-stat, jf. sktl. § 11‑11 første ledd siste punktum og åttende ledd.

For at fusjonen skal kunne gjennomføres uten skattlegging, må norske skatteposisjoner videreføres med kontinuitet etter sktl. § 11‑7, jf. sktl. § 11‑11 sjette ledd tredje punktum og åttende ledd.

For fusjoner som gjennomføres fra og med inntektsåret 2022, er det ikke lenger noe vilkår for skattefrihet at fusjonen gjennomføres i samsvar med prinsipper om skattemessig kontinuitet for slike transaksjoner i den staten hvor det overdragende selskapet er hjemmehørende. Om virkningstidspunktet for fisjonen, se F-35-3.9 Virkningstidspunktet for fusjonen.

For norske aksjonærer i det overdragende selskapet, skal skatteposisjoner som inngangsverdi og ervervstidspunkt videreføres på vederlagsaksjene, se sktl. § 11‑11 sjette ledd tredje punktum jf. § 11‑7 fjerde ledd. Det samme gjelder for utenlandske aksjonærer, hvis aksjene er tilknyttet en filial i Norge, jf. sktl. § 2‑3 første ledd bokstav b, se emnet U-12 Utland – kapitalinntekter og kapitalgevinster, U-12-6.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet. Dette gjelder også for andelseiere i verdipapirfond, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd tredje punktum.

Kontinuitet på selskapsnivå innebærer at skattemessig verdi av eiendeler, rettigheter og forpliktelser i overdragende selskap som befant seg innenfor norsk beskatningsområde før fusjonen, skal videreføres med kontinuitet i det fusjonerte selskapet, se sktl. § 11‑11 sjette ledd tredje punktum jf. § 11‑7 første ledd. Dette kan for eksempel være tilfelle der det overdragende selskapet har en filial i Norge før fusjonen. Det samme gjelder verdipapirfond, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd.

Kontinuitetsprinsippet er ikke relevant for skatteposisjoner som før fusjonen ikke eksisterte for norske skatteformål. For eiendeler, rettigheter og forpliktelser som ved fusjonen tas inn i norsk beskatningsområde, gjelder alminnelige regler om fastsetting av skattemessig verdi. For driftsmidler som tas inn i norsk beskatningsområde fastsettes inntaksverdien etter sktl. § 14‑60 flg. Nærmere om fastsetting av inntaksverdien i slike tilfeller, se emnet U-7 Utland – driftsmiddel som tas inn i eller ut av norsk beskatningsområde.

Bestemmelsen i sktl. § 11‑10 annet ledd om virkningstidspunktet for fusjonen, gjelder tilsvarende som for fusjon mellom aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper hjemmehørende i Norge, jf. sktl. § 11‑11 første ledd tredje punktum. Tilsvarende gjelder for verdipapirfond, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd. Når overtakende selskap er underlagt norsk rett, inntrer rettsvirkningene når fusjonen blir registrert i foretaksregisteret i samsvar med asal. § 13‑32 første ledd, jf. asal. § 13‑33 annet ledd siste punktum.

Fusjon mellom selskaper med begrenset ansvar hjemmehørende i utlandet kan etter sktl. § 11‑11 femte ledd første punktum gjennomføres uten beskatning av selskapet og aksjonærene når fusjonen gjennomføres med kontinuitet for norske skatteposisjoner etter sktl. § 11‑7. Tilsvarende regler gjelder for fusjon mellom verdipapirfond hjemmehørende i utlandet i samsvar med annen lovgivning i en EØS-stat basert på direktiv 2009/65/EF, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd jf. femte ledd.

Det er ikke noe krav at fusjonen faller inn under de fusjonsformene som kan gjennomføres over landegrensene uten beskatning hvor norske selskaper deltar i fusjonen.

Det er ikke noe vilkår at selskapene som deltar i fusjonen er hjemmehørende innenfor EØS. Skattefritaksregelen i sktl. § 11‑11 femte ledd gjelder imidlertid ikke hvis ett eller flere av de selskapene som deltar i fusjonen er hjemmehørende i et lavskatteland utenfor EØS, jf. sktl. § 11‑11 syvende ledd første punktum. Om lavskatteland innenfor EØS, se F-35-4.3 Hjemmehørende i lavskatteland innenfor EØS.

Selskap som deltar i fusjonen, og som er hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS, må være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet i denne EØS-staten, se sktl. § 11‑11 syvende ledd, jf. § 10‑64 bokstav b. Om hvilke land som er lavskatteland, se sktl. § 10‑63 og FSSD § 10‑63. Se også emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS). Tilsvarende gjelder verdipapirfond, jf. sktl. § 11‑11 åttende ledd.

Det er ikke oppstilt noe krav til at fusjonen skal følge særskilte selskapsrettslige regler.

Etter sktl. § 11‑11 femte ledd er det ikke noe krav om maksimalt tilleggsvederlag på 20 % ved fusjon mellom selskaper hjemmehørende i utlandet. Ved skattefri fusjon skattlegges tilleggsvederlag etter de vanlige reglene, se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-10.5 Tilleggsvederlag.

For at fusjonen skal kunne gjennomføres uten skattlegging, må norske skatteposisjoner videreføres med kontinuitet etter sktl. § 11‑7, jf. sktl. § 11‑11 femte ledd første punktum og åttende ledd.

Det er ikke noe vilkår for skattefrihet at fusjonen gjennomføres i samsvar med prinsipper om skattemessig kontinuitet for slike transaksjoner i den staten hvor det overdragende selskapet er hjemmehørende. Om virkningstidspunktet for fusjonen, se F-35-4.9 Virkningstidspunktet for fusjonen.

For norske aksjonærer/andelseiere i det overdragende selskapet, skal skatteposisjoner som inngangsverdi og ervervstidspunkt videreføres på vederlagsaksjene, se sktl. § 11‑11 femte ledd første punktum og åttende ledd. Det samme gjelder for utenlandske aksjonærer/andelseiere, hvis aksjene/andelene er tilknyttet en filial i Norge, jf. sktl. § 2‑3 første ledd bokstav b, se emnet U-12 Utland – kapitalinntekter og kapitalgevinster, U-12-6.2 Intern rett, bosatt/hjemmehørende i utlandet.

På selskapsnivå kan fusjonen få betydning for norske skatteforhold hvis noen av selskapene har en filial i Norge eller på annen måte er begrenset skattepliktig til Norge. Kravet til kontinuitet innebærer at skattemessige verdier og ervervstidspunkter på eiendeler, rettigheter og forpliktelser tilhørende en norsk filial mv., videreføres i det overtakende selskap, jf. sktl. § 11‑7 første ledd og åttende ledd.

For selskap hjemmehørende i utlandet kan eiendeler, rettigheter og forpliktelser være knyttet til norsk beskatningsområde ved filial eller lignende. Tas disse ut av norsk beskatningsområde i forbindelse med fusjon, kommer reglene om skatteplikt/fradragsrett etter sktl. § 9‑14 og § 14‑27 til anvendelse, jf. sktl. § 11‑11 tredje ledd og åttende ledd. Nærmere om når eiendeler, rettigheter og forpliktelser anses tatt ut av norsk beskatningsområde, og om skattleggingen i slike tilfeller, se emnet U-22 Utland – uttak fra norsk beskatningsområde.

Reglene i sktl. § 14‑48 femte ledd om fortsatt inntektsføring av visse skatteposisjoner kommer ikke til anvendelse ved opphør av skatteplikt for eventuell filial i Norge i forbindelse med slike fusjoner, da disse reglene bare gjelder for fusjoner og fisjoner etter sktl. § 11‑11 første ledd, dvs. fusjoner og fisjoner hvor overdragende selskap er hjemmehørende i Norge. Fortsatt inntektsføring vil imidlertid kunne foretas i medhold av sktl. § 14‑48 fjerde ledd hvis vilkårene for øvrig er oppfylt, se emnet D-2 Driftsmiddel – avskrivning på/inntektsføring av saldo, D-2-14.3 Negativ saldo i saldogruppene a, c, d, og j og emnet G-4 Gevinst- og tapskonto, G-4-3.7 Inntektsføring av gevinstsaldo ved opphør av skatteplikt til Norge.

Bestemmelsen i sktl. § 11‑9 om at det overdragende selskapet må avvikles straks etter overdragelsen, gjelder tilsvarende for fusjoner mellom utenlandske selskaper i forhold til skatteplikten etter norsk rett.

I henhold til SCE-forordningen art. 2 kan et europeisk samvirkeforetak (SCE-foretak) stiftes ved en fusjon mellom samvirker som er stiftet i henhold til en medlemsstats eller EØS-stats lovgivning. Hvis det ved fusjonen stiftes et SCE-selskap, gjelder reglene om fusjon mellom samvirkeforetak i samvirkelova kap. 8 så langt de passer, jf. SCE-loven § 5. Stiftelsen av et slikt selskap vil være skattefri når fusjonen skjer på samme vilkår som for fusjon av aksjeselskaper eller allmennaksjeselskaper etter sktl. § 11‑11 første ledd, jf. sktl. § 11‑11 annet ledd.

Vilkårene i sktl. § 11‑6, § 11‑7, § 11‑9 og § 11‑10 gjelder tilsvarende, jf. § 11‑11 første ledd siste punktum. Det samme gjelder vilkåret i sktl. § 11‑11 første ledd annet punktum om maksimalt tilleggsvederlag. Nærmere om disse vilkårene, se nedenfor.

Kravene til kontinuitet både på selskapsnivå og aksjonærnivå i sktl. § 11‑7 gjelder tilsvarende for SCE-selskaper og eiere/deltakere i slike selskaper. Nærmere om kravene til kontinuitet, se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-5.7 Skattemessig kontinuitet.

Skatteloven inneholder ikke noe generelt krav om at en fusjon skal være lovlig etter selskapsrettslige regler. Sktl. § 11‑11 annet ledd forutsetter imidlertid at stiftelse av et SCE-foretak skal skje etter SCE-loven § 5 for å oppfylle kravet til skattefritak.

Bestemmelsen i sktl. § 11‑11 første ledd nest siste punktum om at tilleggsvederlag skal utgjøre maksimalt 20 % av samlet vederlag for at fusjonen skal være skattefri, gjelder også for slike fusjoner, jf. sktl. § 11‑11 annet ledd.

Tilleggsvederlag som ytes ved skattefri fusjon i tillegg til medlemsinnskudd/andelsinnskudd mv. i det nystiftede SCE-foretaket, er skattepliktig, jf. sktl. § 11‑6. Generelt om skattemessig behandling av tilleggsvederlag, se emnet F-34 Fusjon – innenlands, F-34-10.5 Tilleggsvederlag.

For eiendeler, rettigheter og forpliktelser som ved fusjonen tas ut av norsk beskatningsområde, kommer reglene om skatteplikt /fradragsrett etter skatteloven § 9‑14 og § 14‑27 til anvendelse, jf. sktl. § 11‑11 tredje ledd. Nærmere om når eiendeler, rettigheter og forpliktelser anses tatt ut av norsk beskatningsområde, og om skattleggingen i slike tilfeller, se emnet U-22 Utland – uttak fra norsk beskatningsområde. Om skatteplikt og fradragsrett ved utflytting av foretak fra Norge, se emnet U-21 Utland – utflytting av selskap fra Norge.

Er det nystiftede SCE-foretaket hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS, gjelder skattefritaket bare dersom selskapet reelt etablerer seg og driver reell økonomisk aktivitet i den EØS-staten hvor selskapet er hjemmehørende, se sktl. § 11‑11 syvende ledd, jf. § 10‑64 bokstav b. Om hvilke land som er lavskatteland, se sktl. § 10‑63 og FSSD § 10‑63. Se også emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS).

Overdragende selskap må avvikles straks etter overdragelsen, se sktl. § 11‑11 første ledd tredje punktum jf. § 11‑9. For overdragende samvirkeforetak er det samvirkelova sine regler om avvikling og oppløsning som må anvendes, jf. SCE-loven § 5.

Sktl. § 11‑10 som omhandler virkningstidspunktet for fusjon, har ingen henvisning til særskilte regler for fusjon ved stiftelse SCE-foretak. Reglene om fusjon av samvirkeforetak skal gjelde så langt de passer, jf. SCE-loven § 5. Samvirkelova § 116 har regler om iverksetting av fusjon mellom samvirkeforetak. Etter samvirkelova § 116 tredje ledd skal fusjonen settes i verk når meldingen er registrert i foretaksregisteret.