Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Nettometoden kan benyttes for kostnader til ajourhold og vedlikehold når arbeidstaker mottar særskilt godtgjørelse til dekning av bestemte kostnader som følger av utdanningen og beløpet er innrapportert som utgiftsgodtgjørelse. Nettometoden kan ikke anvendes hvis et beløp er innrapportert som «lønn». Dette gjelder selv om skattyter i ettertid påviser å ha hatt fradragsberettigede kostnader. I slike tilfeller skal bruttometoden anvendes. Om hvilke kostnader som inngår i minstefradraget, se ovenfor. Om de særlige reglene for arbeidsgiverfinansiert utdanning, se U-3-6 Arbeidsgiverfinansiert utdanning. Om beskatning etter henholdsvis brutto- og nettometoden, se emnet U-5 Utgiftsgodtgjørelse.

Underskudd på mottatt godtgjørelse kan trekkes fra i skattyterens øvrige inntekt.

Ved f.eks. innføring av ny programvare eller andre endringer knyttet til IT-løsninger i en bedrift, vil et brukerkurs som ikke fører til at skattyteren kan gjøre andre oppgaver enn han gjorde før kurset normalt anses som ajourhold. For en regnskapsfører som tar i bruk et nytt regnskapsprogram eller årsoppgjørsprogram, vil f.eks. et brukerkurs i den nye programvaren måtte anses som ajourhold.

Mottar skattyter lønn og/eller stipend fra arbeidsgiver for å studere, vil den skattemessige behandlingen reguleres av reglene om arbeidsgiverfinansiert utdanning, se FSFIN § 5‑15 B og U-3-6 Arbeidsgiverfinansiert utdanning. Permisjon med lønn noen få dager til eksamen og lesedager, regnes ikke som lønn under skolegang, og gir følgelig ikke fradragsrett for kostnader til utdanning. Ved studier som gjennomføres i ferien, kan feriepengene ikke anses som lønn for å studere.

Mottar skattyteren en skattepliktig ytelse fra andre enn arbeidsgiver, og det er satt som betingelse at vedkommende gjennomfører en utdanning/kurs mv., vil kostnadene til slik utdanning/kurs mv. være fradragsberettigede etter bruttometoden og innenfor rammen av den mottatte skattepliktige ytelsen. Dette vil f.eks. gjelde for introduksjonsstønad for nyankomne innvandrere og for arbeidsavklaringspenger fra folketrygden.

Får skattyteren skattepliktig stipend til dekning av levekostnader fra andre enn arbeidsgiver, behandles dette etter bruttometoden. Stipendet inntektsføres i sin helhet. Skattyter har imidlertid rett til fradrag for kostnadene til å studere. Kostnader til annet enn vedlikehold og ajourhold av utdanningen kan bare fradras innenfor rammen av stipendet. Nærmere om skatteplikt for stipend, se emnet S-19 Stipend.

Reglene om arbeidsgiverfinansiert utdanning vil være aktuelle å anvende i de tilfellene hvor reglene om fradragsrett for ajourhold eller vedlikehold av utdanning ikke kan anvendes, jf. U-3-3 Fradragsrett for vedlikehold og/eller ajourhold av utdanning, eller hvor utdanningen ikke er et vilkår for å fortsette i stillingen, jf. U-3-2 Fradragsrett for kostnader til utdanning for å fortsette i samme stilling.

Yter en arbeidsgiver fri utdanning (naturalytelse) som fyller visse vilkår, se nedenfor, er fordelen skattefri.

Mottar en arbeidstaker lønn, godtgjørelse mv. for å gjennomføre en utdanning som fyller visse vilkår, se nedenfor, er denne inntekten bare skattepliktig i den utstrekning den overstiger kostnadene til utdanningen, se imidlertid U-3-6.8 Utbetalinger hvor legitimasjonskravene er oppfylt. Dette gjelder selv om det i prinsippet ikke er fradragsrett for disse kostnadene. Dekning av kostnader til reise til undervisningssted er skattepliktig dersom reisen anses som arbeidsreise, se emnet R-7 Reise – avgrensning mellom arbeidsreiser, besøksreiser og yrkesreiser. Eventuelt fradrag for disse reisene må fastsettes etter vanlige regler, se ovenfor.

Skattefritaket gjelder både intern utdanning arrangert av arbeidsgiver og ekstern utdanning. Det er skattefritak, også om utdanningen er gjennomført i utlandet, og uavhengig av om utdanningen kan karakteriseres som grunn- eller videreutdanning. F.eks. vil spesialisering for sykepleiere (helsesykepleier, jordmor mv.) kunne gi skattefritak innenfor mottatt lønn og utgiftsgodtgjørelse.

Det er ikke fradragsrett for utdanningskostnader som overstiger kostnadsdekningen, med mindre det gjelder kostnader som er fradragsberettigede etter de vanlige reglene, se ovenfor.

Skattefritaket for kostnadsdekningen er betinget av at ett av vilkårene nedenfor er oppfylt:

• Utdanningen gir kompetanse som kan benyttes i nåværende eller fremtidig arbeid hos nåværende arbeidsgiver, se FSFIN § 5‑15‑12 første ledd bokstav a. Det er tilstrekkelig at utdanningen gir kompetanse som er relevant for arbeidsgiver. Dekning av kostnader til norskkurs eller kjøreopplæring for bil kan f.eks. være relevant.
• Utdanningen dekkes i forbindelse med opphør av arbeidsforhold og gir kompetanse som kan nyttiggjøres ved søking av nytt arbeid hos annen arbeidsgiver, se FSFIN § 5‑15‑12 første ledd bokstav b. Skattefritaket er i disse tilfellene begrenset oppad til 1,5 ganger folketrygdens grunnbeløp (1,5 G), se FSFIN § 5‑15‑12 annet ledd.

Dersom hensikten ved oppstart av utdanningen er at arbeidsforholdet skal avsluttes etter endt utdanning, er det bare alternativet i annet strekpunkt ovenfor som er aktuelt.

Vilkårene ovenfor gjelder både for intern og ekstern utdanning. For ekstern utdanning er det tilleggsvilkår, se nedenfor.

For at dekning av kostnadene til utdanning som ikke er intern (ekstern utdanning) skal være skattefri, gjelder følgende tilleggsvilkår:

• Utdanningen må være beregnet til normalt å skulle gjennomføres på inntil 4 semestre, maksimalt 20 måneder, ved fulltids studium (normert varighet). Varer utdanningen lengre, er likevel dekning av kostnadene skattefri for de første 4 semestrene som dekkes, maksimalt 20 måneder, se FSFIN § 5‑15‑14 annet ledd.
• For utdanning med varighet over to måneder, må arbeidstakeren ha arbeidet i heltidsstilling hos arbeidsgiver i minst ett år ved oppstart av utdanningen, se FSFIN § 5‑15‑14 tredje ledd. Dette gjelder selv om utdanningen er en fortsettelse av samme utdanning som ble påbegynt hos en tidligere arbeidsgiver. Ved deltidsstilling forlenges kravet til slik arbeidsperiode forholdsmessig. Periode med sykemelding eller permisjon med lønn regnes med i forbindelse med kravet til ett års arbeidsperiode, forutsatt at arbeidstakeren faktisk har arbeidet for den aktuelle arbeidsgiveren direkte forut for fraværet.

Tar arbeidstakeren flere uavhengige kurs etter hverandre og som hver for seg ligger innenfor tidsgrensen på 4 semestre/20 måneder, vil dekning i utgangspunktet være skattefri. Bygger kursene på hverandre, eller kan de alene eller sammen med andre kurs lede til en grad, må kursene ses under ett som én utdanning hvor bare dekning av de første 4 semestrene, maksimalt 20 måneder, er skattefri, se FSFIN § 5‑15‑14 annet ledd tredje punktum.

Det er den normerte tiden som skal legges til grunn, f.eks. den normerte tiden Lånekassen legger til grunn. Det er uten betydning hvor lang tid utdanningen faktisk tar. Lånekassen legger normalt til grunn at et fulltidsstudium gir 60 studiepoeng per år eller 30 studiepoeng per semester. Et studium som er normert til 120 studiepoeng vil etter dette oppfylle kravet i FSFIN § 5‑15‑14 annet ledd, om inntil fire semestre eller maksimalt 20 måneders varighet.

Skattefritaket gjelder uavhengig av om arbeidstakeren har fått dekket utdanning av en tidligere arbeidsgiver. Om hva som regnes som samme arbeidsgiver, se U-3-6.5 Samme arbeidsgiver.

En utdanning anses som intern når den arrangeres av arbeidsgiver og i det alt vesentligste bare tilbys til arbeidstakere hos denne arbeidsgiveren, se FSFIN § 5‑15‑13 annet ledd.

Derimot anses det ikke tilstrekkelig at arbeidsgiver bare står for det formelle arrangementet. Kjøper arbeidsgiver et ferdig undervisningsopplegg fra en uavhengig utdanningsinstitusjon og i vesentlig grad benytter eksterne lærekrefter, anses utdanningen ikke som intern, med mindre utdanningen i stor grad er spesialtilpasset arbeidet hos arbeidsgiver.

Utdanningen må i det alt vesentligste bare tilbys arbeidstakere hos denne arbeidsgiveren. Deltar ansatte ved en undervisningsinstitusjon i den normale undervisningen ved institusjonen, anses ikke dette som intern utdanning. Dette gjelder selv om utdanningen arrangeres av arbeidsgiver. I slike tilfeller vil utdanningen også tilbys andre enn de ansatte. På den annen side er det ikke til hinder for at utdanningen anses som intern at den også tilbys til et fåtall andre enn de som er ansatt hos arbeidsgiver. Deltar f.eks. to sivile elever i en ellers militær klasse ved Cyberingeniørskolen (underlagt forsvarets høgskole), vil utdanningen likevel anses som intern for de elevene som er ansatt i Forsvaret.

Er utdanningen arrangert av et annet foretak enn det arbeidstakeren er ansatt i, kan utdanningen på visse vilkår likevel anses arrangert av arbeidsgiver, se U-3-6.5 Samme arbeidsgiver.

I forskrift 4. desember 1997 nr. 1255 om fastsettelse, beregning og oppgjør av ekstra arbeidsgiveravgift av ytelser over bestemte grenser (ftrl.) § 3 var det fastsatt en avgrensning for hva som skulle anses som én og samme arbeidsgiver. Forskriften er opphevet fra 1. januar 2009, men den samme avgrensingen er fortsatt gjort gjeldende på dette området, se FSFIN § 5‑15‑13 annet ledd annet punktum hvor det vises til den opphevede forskriften. Ytelser fra flere arbeidsgivere til samme arbeidstaker i løpet av inntektsåret skal anses å komme fra samme arbeidsgiver, når ytelsene kommer fra

• selskaper som inngår i et konsern etter aksjelovene § 1‑3 eller selskapsloven § 1‑2,
• selskaper som eier så mange aksjer eller andeler i hverandre at de representerer flertallet av stemmene i det annet selskap, eller
• enkeltpersonforetak og selskaper hvor eieren av enkeltpersonforetaket eier så mange aksjer eller andeler at vedkommende representerer flertallet av stemmene. Det samme gjelder når de avgiftspliktige ytelsene kommer fra selskaper hvor samme person eier så mange aksjer eller andeler at vedkommende representerer flertallet av stemmene i selskapet.

Hver kommune og fylkeskommune anses som én arbeidsgiver. En lærer vil f.eks. regnes som ansatt i kommunen og ikke ved den enkelte skole.

For ansatte i staten anses hvert departement med underliggende etater som én arbeidsgiver. Således vil utdanning ved f.eks. Krigsskolen anses å være arrangert av arbeidsgiveren for arbeidstakere i Forsvarsdepartementet og dets underliggende etater, som for eksempel Forsvaret (og vil derfor være intern utdanning).

Om hvilke typer kostnader som er aktuelle, se U-3-7 Kostnadene. Det er i utgangspunktet de faktiske kostnadene som skal legges til grunn.

For reise mellom bolig og et undervisningssted som skal regnes som fast arbeidssted, gjelder de alminnelige reglene om reise mellom hjem og arbeidssted. Godtgjørelse til dekning av kostnader til slike reiser er skattepliktig etter bruttometoden. Fradraget for slike reiser skal følge de vanlige reglene for avstandsfradrag. Nærmere om behandlingen av godtgjørelse, og om fradrag for slike reiser, se emnet R-8 Reise mellom hjem og fast arbeidssted (arbeidsreiser).

I de tilfellene reisen skal klassifiseres som yrkesreise, og skattyter bruker bil på reisen, kan arbeidsgiver utbetale trekkfri bilgodtgjørelse etter satsene for trekkfri kilometergodtgjørelse i satsforskriften.

Det er en forutsetning for skattefritak at

• arbeidstakeren legitimerer kostnadene ved å utarbeide og underskrive en oppgave til arbeidsgiveren over størrelsen og arten av den pådratte kostnaden, og at
• arbeidsgiveren ikke har grunn til å anta at utgiftsgodtgjørelsen gir overskudd.

Se FSFIN § 5‑15‑11 annet ledd annet punktum.

Utbetaler arbeidsgiveren godtgjørelsen før kostnaden pådras (forskuddsvis), må arbeidstakeren før utbetalingen levere et anslag over størrelsen og arten av de forventede kostnadene. Etter at kostnaden er pådratt, må arbeidstakeren snarest levere endelig oppgave til arbeidsgiver. Se FSFIN § 5‑15‑11 annet ledd tredje og fjerde punktum.

Er legitimasjonskravene oppfylt, vil utbetaling som dekker utdanningskostnadene være skattefri. Dette gjelder også utbetalinger som i utgangspunktet er behandlet som lønn, hvis arbeidsgiveren har foretatt en etterfølgende avregning og lagt dette til grunn ved innrapporteringen.

Nettometoden kan også benyttes i de tilfellene arbeidsgiveren i ettertid utbetaler godtgjørelse som relaterer seg til utdanning i tidligere inntektsår. Foretas utbetalingen før kostnadene pådras, må vilkårene i FSFIN § 5‑15‑11 annet ledd siste punktum være oppfylt.

Er ikke legitimasjonskravene oppfylt, skal utbetaling som dekker utdanningskostnadene behandles etter bruttometoden. Dette vil si at utbetalingen inntektsføres i sin helhet. «Skattefritaket» gjennomføres ved at skattyteren ved fastsettingen av alminnelig inntekt kan fradragsføre utdanningskostnadene. De totale fradragsberettigede kostnadene skal begrenses til mottatt utbetaling. Kostnader til undervisning, eksamensavgift mv., skolebøker og annet materiell knyttet direkte til utdanningen inngår i et eventuelt minstefradrag, se FSFIN § 5‑15‑11 tredje ledd siste punktum.

Reglene ovenfor gjelder også utbetalinger som er betegnet som utgiftsgodtgjørelse.

Holder arbeidsgiver fri utdanning hvor kostnadene ville vært fradragsberettigede etter en vurdering som nevnt ovenfor, eller dekker kostnadene til slik utdanning direkte (naturalytelse), er fordelen ikke skattepliktig.

Dekker arbeidsgiver kostnader til utdanning som ikke omfattes av reglene for arbeidsgiverfinansiert utdanning, og som ikke er fradragsberettiget etter andre regler, skal arbeidstakeren fordelsbeskattes. Fordelen settes til hva det ville kostet i eventuelle skolepenger, kjøp av skolebøker mv. for å ta samme type eksamen. Fordelsbeskatningen skal komme i tillegg til beskatning av kontantytelser mv. direkte fra arbeidsgiver til skattyteren.

Lønn under etatsutdanning som ikke behandles etter reglene for arbeidsgiverfinansiert utdanning, likestilles ikke med utgiftsgodtgjørelse og behandles etter bruttometoden. Oppholdstilskudd innrapportert som utgiftsgodtgjørelse, behandles etter nettometoden.

Arbeidsgivers dekning av kostnader til skolegang for arbeidstakerens ektefelle/samboer og barn, er i utgangspunktet en skattepliktig fordel for arbeidstakeren. Ytelsen behandles som lønn.

For arbeidstaker som er internrettslig bosatt i Norge og arbeider utenlands, kan kostnader til barns/ektefelles/samboers skolegang være merutgifter pådratt pga. arbeidsoppholdet og dermed være fradragsberettigede etter sktl. § 6‑1. Forutsetningen for fradragsretten er at utgiftene sikrer et likeverdig skoletilbud med det barnet/ektefellen/samboeren har krav på i Norge og at dette ikke kan oppnås gjennom det offentlige skolesystemet på tjenestestedet. I slike tilfeller vil arbeidsgivers dekning av kostnadene ikke innebære noen skattepliktig fordel for arbeidstakeren, se FIN 24. november 1999 i Utv. 1999/1835.

Kostnader som en utenlandsk arbeidstaker har til barns/ektefelles/samboers skolegang i Norge anses som private kostnader, og er ikke fradragsberettigede. Utenlandske arbeidstakere i Norge som får dekket kostnader til skolegang for barn/ektefelle/samboer av arbeidsgiver, skal likevel etter lang praksis ikke fordelsbeskattes for denne ytelsen. Forutsetningen er at det gjelder en grunnutdanning som er kostnadsfri på norske skoler. Praksisen med skattefritak for arbeidsgivers dekning gjelder bare når oppholdet i Norge er ment å ikke vare lengre enn fire år, men gjelder uavhengig av om skattyter er begrenset skattepliktig eller skattepliktig som bosatt.