Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Plikten til å svare kildeskatt på renter av gjeld, gjelder for betaling av renter til nærstående selskaper og innretninger hjemmehørende i lavskatteland, jf. sktl. § 10‑80 første ledd. Plikten gjelder hvor mottaker er upersonlig skattesubjekt, jf. oppregningen i sktl. § 2‑2 første ledd. Dette omfatter også selskaper som skattlegges etter NOKUS-reglene. Om norske deltakeres fradrag for en forholdsmessig del av kildeskatten i slike tilfeller, se U-15-9 Fradrag i skatt for norske deltakere i NOKUS. Utbetales rentene til et selskap med deltakerfastsetting, anses deltakerne som mottakere av rentene, se U-15-2.2 Nærmere om renter opptjent av selskap med deltakerfastsetting.

Plikten til å svare kildeskatt gjelder ikke hvor mottakeren er en personlig skattyter.

For å bli omfattet av kildeskatteplikten må mottaker anses som nærstående til det selskapet eller innretningen som rentene mottas fra, se U-15-5 Nærstående

Hvem som anses å ha mottatt rentene, må vurderes på grunnlag av alminnelige skatterettslige tilordningsregler. Som utgangspunkt vil dette være den som eide fordringen på det tidspunktet rentene ble opptjent. Det er ikke avgjørende hvem som er eier av fordringen på tidspunktet for betalingen av rentene.

Det er et vilkår at mottaker er hjemmehørende i et lavskatteland. Som lavskatteland regnes land hvor den alminnelige inntektsskatten på selskapets eller innretningens samlede overskudd utgjør mindre enn to tredjedeler av den skatten som skulle vært fastsatt for selskapet eller innretningen dersom det hadde vært hjemmehørende i Norge, jf. sktl. § 10‑63. Spørsmålet om selskapet er hjemmehørende i et lavskatteland vurderes på samme måte som spørsmålet om et selskap faller inn under NOKUS-reglene, se emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS), U-18-2 Hjemmehørende i lavskatteland.

Kildeskatteplikten gjelder ikke for betaling av renter til selskaper og innretninger som er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet i et EØS-land, jf. sktl. § 10‑80 annet ledd bokstav a. Dette vurderes på samme måte som det tilsvarende unntaket etter sktl. § 10‑64 bokstav b, som gjelder ved anvendelsen av NOKUS-reglene, se emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS), U-18-5.1 Krav om reell etablering og reell økonomisk aktivitet. På samme måte som etter NOKUS-reglene, må det norske trekkpliktige selskapet kunne dokumentere at det utenlandske selskapet mv. er reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet i et EØS-land. For at unntaket skal få anvendelse er det også et vilkår at Norge i medhold av skatteavtale eller annen folkerettslig overenskomst, kan kreve utlevert opplysninger fra etableringsstaten. Hvis det ikke foreligger slik overenskomst, må det i stedet legges frem erklæring fra skattemyndighetene i etableringsstaten som bekrefter at dokumentasjonen er riktig, se emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS), U-18-5.2 Deltakerens dokumentasjonskrav overfor skattemyndighetene.

Plikt til å betale kildeskatt gjelder ikke for selskap eller innretning der alle deltakerne oppfyller vilkårene for å svare skatt for deltakelse i NOKUS, jf. sktl. § 10‑80 annet ledd bokstav b, jf. § 10‑60 til § 10‑68. Om vilkårene for skattlegging etter NOKUS-reglene, se emnet U-18 Utland – norsk kontrollert utenlandsk selskap (NOKUS).

Om fradrag i inntektsskatt for deltakere i NOKUS for kildeskatt som er betalt av selskap med både norske og utenlandske deltakere, se U-15-9 Fradrag i skatt for norske deltakere i NOKUS.

Plikt til å betale kildeskatt gjelder ikke hvor det mottakende selskapet, som er hjemmehørende i lavskatteland, har en filial i Norge og betalingen tilordnes denne filialen og faktisk skattlegges i Norge etter reglene om begrenset skatteplikt etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstav b, se sktl. § 10‑80 annet ledd bokstav c. Det samme gjelder hvis betalingen skal tilordnes virksomhet som drives på norsk kontinentalsokkel eller i norsk økonomisk sone, som er skattepliktig til Norge etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstavene k, l, m eller n. Tilsvarende gjelder hvis selskapet skattlegges i Norge for rentene etter petroleumsskatteloven § 1, jf. § 2. Om begrenset skatteplikt etter sktl. § 2‑3, se emnet U-23 Utland – virksomhet, U-23-1.1.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet - generelt. Nærmere om skatteplikten etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstavene k, l, m og n, se emnet U-23 Utland – virksomhet , U-23-9 Særlig om inntekt av undersøkelse og utvinning av mineralforekomster mv. på den norske kontinentalsokkelen til U-23-12 Særlig om virksomhet knyttet til akvakultur i Norges økonomiske sone og til sedentære arter på kontinentalsokkelen .

Unntaket fra plikten til å svare kildeskatt gjelder ikke hvis Norge er avskåret fra å skattlegge virksomhetsinntekten etter skatteavtale med det landet hvor långiver er hjemmehørende. Dette vil være tilfellet hvis aktiviteten i Norge ikke tilfredsstiller vilkårene for å bli ansett som fast driftssted, se emnet U-23 Utland – virksomhet, U-23-2 Fast driftssted.

Plikt til å svare kildeskatt gjelder for betaling av renter av gjeld fra aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper og andre upersonlige skattytere som nevnt i sktl. § 2‑2 første ledd og som er hjemmehørende i Norge, se sktl. § 10‑80 første ledd bokstav a. Om disse selskapstypene, se emnet A-7 Aksjeselskap mv. – allment, A-7-2 Selskaper og sammenslutninger som skattlegges som eget skattesubjekt.

Betales rentene av et norsk eller utenlandsk selskap med deltakerfastsetting, må minst en av deltakerne skattlegges i Norge etter reglene om skattlegging av deltakere i selskap med deltakerfastsetting, se sktl. § 10‑80 første ledd bokstav b. Har selskapet med deltakerfastsetting deltakere som ikke er skattepliktige til Norge, skal det bare ilegges kildeskatt på den forholdsmessige andelen av betalingen som tilsvarer eierandelene til de deltakerne som er skattepliktig til Norge, jf. sktl. § 10‑80 annet ledd bokstav d. Fastsettingen av den forholdsmessige andelen av betalingen som skal ilegges kildeskatt, skal skje etter tilsvarende forholdstall som ved fordelingen av nettoresultatet ved skattlegging etter nettometoden i sktl. § 10‑40 flg., se emnet S-15 Skattefrie institusjoner mv., S-15-3.1 Generelt om vilkåret for skattefrihet: «ikke erverv til formål».

Renter betalt av et utenlandsk selskap med filial i Norge, omfattes av plikten til å svare kildeskatt hvis det betalende selskapet er skattepliktig til Norge etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstav b og rentene skal belastes (tilordnes) den norske filialen, jf. sktl. § 10‑80 første ledd bokstav d. Spørsmålet om rentekostnader skal tilordnes den norske filialen avgjøres etter alminnelige skatterettslige tilordningsprinsipper, se emnet U-23 Utland – virksomhet, U-23-4.2 Tilordning av inntekter/kostnader mellom hovedkontor og fast driftssted.

Det skal trekkes kildeskatt selv om det følger av skatteavtale at inntekten som rentene knytter seg til, ikke kan skattlegges i Norge, f.eks. fordi filialen ikke kvalifiserer til å være fast driftssted. Den trekkpliktige må da ev. kreve refusjon av for mye innbetalt skatt, se U-15-10 Fastsetting og betaling av kildeskatt på renter.

Betaling av renter fra selskap som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 1 jf. § 2 omfattes av plikten til å svare kildeskatt, jf. sktl. § 10‑80 første ledd bokstav c.

Betaling av renter fra selskap eller innretning som er skattepliktig til Norge for virksomhet på norsk kontinentalsokkel eller i norsk økonomisk sone (200-milssonene) etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstav k, l, m eller n, omfattes av plikten til å betale kildeskatt, hvis rentene skal tilordnes denne virksomheten, se sktl. § 10‑80 første ledd bokstav e.

Nærmere om skatteplikten etter sktl. § 2‑3 første ledd bokstavene k, l, m og n, se emnet U-23 Utland – virksomhet , U-23-9 Særlig om inntekt av undersøkelse og utvinning av mineralforekomster mv. på den norske kontinentalsokkelen til U-23-12 Særlig om virksomhet knyttet til akvakultur i Norges økonomiske sone og til sedentære arter på kontinentalsokkelen .

Plikten til å svare kildeskatt gjelder for ytelser som faller inn under sktl. § 6‑40 om fradragsrett for renter av gjeld, se emnet R-12 Renter av gjeld. Kildeskatteplikten gjelder også for rentebetalinger på noterte låneinstrumenter som obligasjonslån, sertifikater mv.

Ved leasing skal det bare ilegges kildeskatt hvis renteelementet i leasingbetalingen kvalifiserer som rente for skatteformål. Dette forutsetter at leaseren anses som skattemessig eier av den leasede gjenstand, og at det er grunnlag for å skille ut et renteelement. Om dette, se emnet L-2 Leasing, L-2-2 Hvem anses skattemessig som eier av den leasede gjenstand.

Renteelement som klassifiseres som renter ved finansiell leasing for fysiske eiendeler som skattlegges etter rederiskatteordningen, er unntatt fra kildeskatteplikten, jf. sktl. § 10‑80 annet ledd bokstav c.

Avkastning av rentefond anses ikke som renter av gjeld etter sktl. § 10‑80. Dette gjelder selv om utdelingen fra fondet skattlegges som renteinntekt etter sktl. § 10‑20. Se Prop. 1 LS (2020–2021) pkt. 6.6.7.

Reglene om kildeskatt gjelder ikke for renter som belastes en enhet innenfor et selskap, f.eks. en filial, fordi en annen enhet innenfor det samme selskapet har stilt kapital til disposisjon for filialen.

For norske filialer av utenlandske selskaper hvor art. 7 i skatteavtalen er basert på OECDs modellskatteavtale fra 2010, legges «Autorised OECD Approach» (AOA) til grunn ved fastsettingen av kostnader og inntekter. Når denne fremgangsmåten (funksjonsanalysen) medfører at filialen tilordnes kapital for å finansiere sine investeringer, kan det gjøres fradrag for renter av foretakets gjeld som overstiger fri egenkapital. Inntekter og kostnader som tilordnes et fast driftssted på bakgrunn av disposisjoner («internal dealings») etter AOA, har bare virkning for anvendelsen av art. 7 i skatteavtalen, og gis ikke virkning for andre deler av skatteavtalen. Det dreier seg her om tilordning av inntekt innenfor samme juridiske enhet. Slike renter anses ikke som renter til et nærstående foretak som omfattes av regelen om kildeskatt.

Reglene om kildeskatt gjelder for renter av gjeld betalt til nærstående selskap eller innretning hjemmehørende i lavskatteland. Som nærstående anses etter sktl. § 10‑82 første ledd:

• selskap eller innretning som betaleren, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer med minst 50 %
• selskap eller innretning som, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer betaleren med minst 50 %
• selskap eller innretning som nærstående nevnt i annet strekpunkt, direkte eller indirekte, eier eller kontrollerer med minst 50 %

Selskap eller innretning regnes som nærstående hvis kravet til eierskap eller kontroll har vært oppfylt på noe tidspunkt i perioden fra 1.januar i inntektsåret og frem til dato for tidfesting av betalingen, jf. sktl. § 10‑82 annet ledd. Det er bare renter som knytter seg til den perioden långiver er nærstående som det skal trekkes kildeskatt av.

Er det flere nærstående, skal en ved beregningen av om kravet til eierandel eller kontroll er oppfylt, ta hensyn til den samlede innflytelsen, se Prop. 1 LS (2013–2014) pkt. 4.11.3.

Betales rente av et norsk eller utenlandsk selskap med deltakerfastsetting, er det dette selskapet som skal anses som betaler ved nærståendevurderingen. Se U-15-3.2 Betaling av renter fra selskap med deltakerfastsetting om vilkårene og beregningsgrunnlaget for kildeskatt i disse tilfellene. Betales rente til et selskap med deltakerfastsetting som ikke er eget skattesubjekt etter norsk rett, skal nærståendevurderingen foretas for de bakenforliggende deltakerne.

Vilkåret «kontrollerer» gjelder tilfeller hvor bestemmende innflytelse over det andre rettssubjektet utøves på annet grunnlag enn eierskap, f.eks. rådighet over stemmeflertall på generalforsamling, retten til å velge flertall av styremedlemmer i et selskap eller hvor en gjennom avtale er sikret bestemmende innflytelse over det andre rettssubjektet. Spørsmålet om det foreligger kontroll på annet grunnlag enn eierskap må vurderes konkret i det enkelte tilfelle.

Ved beregning av indirekte eierandeler skal alle eierandeler på minst 50 % regnes med, selv om man ved å multiplisere eierandelene kommer til at den indirekte eierandelen ikke utgjør minst 50 %. Hvis f.eks. selskap A eier 70 % av selskap B, som igjen eier 70 % av selskap C, vil en matematisk beregning av As eierandel i C være 49 %. Kravet til eierandel er likevel oppfylt, ettersom eierandelen i hvert ledd er på minst 50 %, se Prop. 1 LS (2013–2014) pkt. 4.11.3.

Personlige og upersonlige deltakere i norsk-kontrollert selskap eller innretning hjemmehørende i lavskatteland som skattlegges etter NOKUS-reglene i sktl. §§ 10‑60 til 10-68, har etter sktl. § 16‑70 første ledd rett til fradrag i inntektsskatt for en forholdsmessig andel av kildeskatt på renter, royalty og leiebetalinger som selskapet i løpet av inntektsåret har betalt etter reglene i sktl. §§ 10‑80 til 10-82. Det er ikke noe vilkår for fradrag i skatt at NOKUSet har overskudd i det aktuelle år som blir skattlagt hos deltakerne. Det gis ikke fradrag for et større beløp enn skattyterens forholdsmessige andel av den skatten som Norge i henhold til skatteavtale med selskapets hjemstat kan ilegge, jf. sktl. § 16‑70 første ledd annet punktum.

Deltakeren kan kreve fradrag i all inntektsskatt, men ikke i formuesskatt og trygdeavgift.

Hvis den norske deltakeren ikke er i skatteposisjon, eller skatten er lavere enn andelen av kildeskatten, kan ubenyttet skattefradrag kreves fremført til fradrag i de fem påfølgende årene, jf. sktl. § 16‑71 første ledd. Fremført fradrag for et tidligere år skal komme til fradrag etter at det er gitt fradrag for kildeskatt for inneværende år. Skattefradrag for et tidligere år må fradras i sin helhet før det gis fradrag for senere år. Adgangen til å framføre skattefradraget er en skatteposisjon som kan videreføres av dødsbo, gjenlevende ektefelle/samboer eller arving etter reglene i sktl. § 9‑7, se emnet A-17 Arv og gave – inngangsverdi og kontinuitet.

Hvis skattyter kan sannsynliggjøre at vedkommende i løpet av de fem påfølgende årene ikke vil være skattepliktig i Norge, kan ubenyttet skattefradrag for kildeskatt tilbakeføres til fradrag i det foregående året, jf. sktl. § 16‑71 annet ledd. Dette kan være aktuelt hvis det kan sannsynliggjøres at skatteplikten til Norge vil opphøre eller at et deltakende selskap eller innretning skal oppløses. Tilbakeføring kan også skje hvis deltakeren har avgått ved døden.

Har skattyter rett til kreditfradrag for skatt betalt i utlandet etter sktl. §§ 16‑20 flg. eller reglene om fradrag for skatt i utenlandsk datterselskap i sktl. §§ 16‑30 flg., skal skattefradrag for renter, royalty og leiebetaling etter sktl. § 16‑70 gis etter at det er gitt kreditfradrag etter sktl. §§ 16‑20 flg. eller §§ 16‑30 flg., se sktl. § 16‑70 annet ledd.