Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Ved realisasjon er utgangsverdien det vederlag som mottas, enten dette er penger eller annen type verdier, f.eks. et formuesobjekt.

Er et formuesobjekt eller en tjeneste overdratt ved fritt salg, ekspropriasjon mv., er utgangsverdien ved overdragelsen blant annet

• kontantbeløp som er betalt eller skal betales til selgeren eller andre som selgeren har bestemt
• kjøperens overtakelse av selgerens gjeld til andre

At en del av kjøpesummen skal betales til andre, kan f.eks. være aktuelt i forbindelse med generasjonsskifte, hvor den som overtar et formuesobjekt eller en virksomhet skal betale en del av kjøpesummen til en medarving.

Eksempel

Eksempel

Mor og far eier en utleieleilighet som de ønsker å overdra til en av sine to sønner. Leiligheten er verdt kr 5 mill., og har en skattemessig inngangsverdi på kr 2,5 mill. Foreldrene ønsker å gi guttene kr 1 mill. hver i forskudd på arv. Sønnen som kjøper leiligheten skal derfor betale kr 3 mill. til sine foreldre og kr 1 mill. til sin bror.

Ved skattleggingen av transaksjonen blir mor og far tilordnet en skattepliktig gevinst på kr 1,5 mill. (Inngangsverdi på kr 2,5 mill og salgssum (utgangsverdi) på kr 4 mill). Sønnen som kjøper leiligheten får en inngangsverdi på leiligheten på kr 4 mill.

Om tilfeller hvor slikt vederlag skal betales ved et fremtidig salg, se U-4-2.15 Medarvingers rett til del av salgssum.

Utgangsverdien reduseres med omkostninger knyttet til realisasjonen, f.eks. kostnader til megler, takst, premie til eierskifteforsikring, reisekostnader mm.

Erstatning/prisavslag som selger må betale til kjøper i forbindelse med overdragelse, reduserer salgssummen.

Det har ingen betydning om selgeren i sin tid ervervet salgsgjenstanden ved kjøp, arv, gave eller på annen måte.

Eksempel

EKSEMPEL

Selger arver en boligeiendom som arvelater kunne solgt skattefritt. Reglene om diskontinuitet i sktl. § 9‑7 femte ledd gjelder, og selgers inngangsverdi settes til kr 1 000 000 som er eiendommens markedsverdi på ervervstidspunktet. Det skjer ingen prisutvikling i markedet, og etter 3 måneder selges eiendommen videre for samme beløp. I forbindelse med salget har selger hatt kostnader til megler, takst mm. på i alt kr 100 000. Selgers utgangsverdi blir da kr 900 000 (1 000 000 – 100 000), og realisasjonen medfører et fradragsberettiget tap på kr 100 000.

Om tilfeller hvor slike omkostninger er pådratt, men hvor realisasjonen ikke gjennomføres, se emnet T-1 Tap, T-1-3.2.2 Særlig om kostnader til realisasjon som ikke gjennomføres.

Når det som mottas som vederlag er noe annet enn penger, f.eks. ved bytte eller makeskifte, er utgangsverdien for det avgitte formuesobjektet omsetningsverdien for det mottatte formuesobjektet. Omsetningsverdien for det objektet som mottas, fastsettes på tidfestingstidspunktet, jf. sktl. § 14‑2 første ledd annet punktum. Dette vil være tidspunktet for eiendomsrettens overgang. Om dette tidspunktet, se emnet E-1 Eierbegrepet. Når en skattepliktig får eiendomsretten til det mottatte objektet, anses han samtidig å ha fått en ubetinget rett til dette, selv om eiendomsretten til det avgitte objektet ennå ikke er overført. Utgangsverdien utgjør dermed verdien av det mottatte objektet ved overføringen av eiendomsretten til dette. Den annen part har samtidig fått en ubetinget rett til det objektet han skal motta, slik at dette tidspunktet også er avgjørende ved fastsettingen av utgangsverdien for det objekt han skal avgi.

Eksempel

Eksempel

Ivar eier 100 aksjer som han avtaler å bytte bort mot eiendommen til Berit. Eiendommen skal først overleveres 3 måneder senere. Eierovergangen for aksjene registreres imidlertid i verdipapirregisteret allerede på avtaletidspunktet. Omsetningsverdien på aksjene og eiendommen var ved avtaleinngåelsen 500. Ved overleveringen av eiendommen har verdien på aksjene sunket til 200, mens verdien på eiendommen har steget til 550.

Siden Berit på avtaletidspunktet har fått eiendomsretten til aksjene, har Ivar dermed fått en ubetinget rett til å bli eier av eiendommen. Vederlaget for aksjene, dvs. eiendommen, må dermed tidfestes på avtaletidspunktet. Berits utgangsverdi for eiendommen utgjør dermed aksjenes verdi på avtaletidspunktet som er 500. Ivar har på avtaletidspunktet gitt fra seg eiendomsretten til aksjene, og har dermed fått en ubetinget rett til vederlaget, dvs. eiendommen. Ivars utgangsverdi for aksjene utgjør da eiendommens verdi på avtaletidspunktet, som er 500.

Går derimot avtalen ut på at eierovergangen for aksjene først skal registreres i verdipapirregisteret samtidig med at eiendommen overleveres, vil ingen av partene ha fått en ubetinget rett til vederlaget før overleveringen/registreringen. Ivars utgangsverdi for aksjene blir da 550, mens Berits utgangsverdi for eiendommen blir 200.

Ved uttaksbeskatning er utgangsverdien omsetningsverdien for det uttatte formuesobjekt eller tjeneste på uttakstidspunktet, jf. sktl. § 14‑2 tredje ledd.

For det objekt som skal overdras, for eksempel en fast eiendom, vil det ofte knytte seg inntekter eller kostnader som skal betales løpende. Dette kan være leieinntekter, leiekostnader, festeavgift, kommunale avgifter mv. Forfallstidspunktet for slike inntekter/kostnader vil ofte ikke falle sammen med tidspunktet for eiendomsrettens overgang. Inntektene/kostnadene kan være betalt forskuddsvis eller etterskuddsvis. I slike tilfeller vil selger og kjøper ofte gjøre opp for dette seg imellom ved reduksjon eller økning av det samlede oppgjøret.

Avregninger som nevnt ovenfor skal ikke påvirke utgangsverdien. Har selger mottatt løpende avkastning forskuddsvis fra tredjemann og redusert salgssummen med dette, må salgssummen derfor økes med dette beløpet ved fastsettingen av utgangsverdien. Tilsvarende må salgssummen reduseres med forskuddsbetalte kostnader som selger har betalt og som har øket salgssummen.

Selgeren kan ha til gode avkastning fra tiden før overdragelsen fordi betaling av slike inntekter skjer etterskuddsvis. Dersom salgssummen er øket med dette, må salgssummen reduseres tilsvarende. Hvis selgeren har betalt kostnader etterskuddsvis, må det på tilsvarende måte korrigeres for kostnader som er påløpt i tiden før overdragelsen og som har kommet til reduksjon i salgssummen.

Om behandling av renter i forbindelse med kjøp av obligasjoner, se emnet V-5 Verdipapirer.

Om behandling av kredittsalg der rentene inngår i salgssummen uten å være spesifisert, se emnet I-3 Inngangsverdi, I-3-2.1.4 Miljøsertifiseringskostnader ved byggeprosjekter.

Om fastsetting av utgangsverdi for opsjon ved bruk av opsjonen, se emnene om finansielle instrumenter.

Ved salg av formuesobjekt hvor salgssummen er avtalt i fremmed valuta, skal utgangsverdien omregnes til norske kroner etter kursen på leveringstidspunktet selv om salgssummen ikke er mottatt. Ved betaling som foretas etter levering, skal kursdifferansen behandles etter reglene for valutagevinst/tap, se emnet V-1 Valutagevinst/-tap. Delbetaling av salgssummen før levering omregnes likevel etter kursen på betalingsdagen.

Den kapitaliserte verdien av selgers krav på pensjon o.l. som skal utbetales etter hvert av kjøper, regnes ikke med i utgangsverdien. (Selger blir skattlagt etter hvert for de årlige ytelser.)

Ved mottak av periodiske ytelser for et begrenset tidsrom, må det vurderes konkret om det foreligger en reell pensjon, eller utgangsverdi med avdragsbetaling eller et blandet forhold. Hva partene har kalt ytelsen er ikke avgjørende.

Så langt ytelsene ikke er pensjon for selger, inngår de i utgangsverdien. Yter kjøper vederlag i form av premieinnbetaling til livrente, anses det som er innbetalt som inngangsverdi for kjøper og utgangsverdi for selger. (Kjøperen får da ikke fradrag for de årlige ytelser. Selger skattlegges for årlige ytelser på livrenten, men ikke for den del som er tilbakebetaling av innbetalt premie, jf. sktl. § 5‑41 første ledd).

Om grensen mellom pensjon og vederlag, se emnet I-3 Inngangsverdi, I-3-2.1.7 Fremmed valuta.

Engangs- og avløsningsbeløp for pensjon mv. skal ikke legges til utgangsverdien. Slike beløp vil være skattepliktige etter sktl. § 5‑40 annet ledd.

Ved overdragelse av fast eiendom skal den kapitaliserte verdien av bruksrett, kår, føderåd o.l. som selger betinger seg, ikke regnes som en del av utgangsverdien. Dette gjelder også for jordbrukseiendom.

Det gjøres ikke tillegg i utgangsverdien for borett eller annen bruksrett som selgeren har betinget seg (holdt tilbake) ved salget, se URD 3. juli 1972 (Oslo byrett) i Utv. 1972/339 og FIN 30. april og 8. mai 1981 i Utv. 1981/341.

Ettergivelse av hele eller deler av salgssummen på grunn av manglende betalingsevne hos kjøper, påvirker ikke utgangsverdien. Ettergivelsen behandles etter reglene om tap på fordringer. Om eventuelt tapsfradrag, se emnet F-18 Fordringer.

Utgangsverdi er den faktiske salgssum etter fradrag for rabatter, prisavslag mv. fra selger.

Ved ekspropriasjon av en del av en eiendom, kan det bli fastsatt ulempeerstatning som gjelder gjenværende del av eiendommen. Slik ulempeerstatning anses ikke som utgangsverdi for den delen av eiendommen som er ekspropriert, men skal redusere inngangsverdien for den gjenværende del av eiendommen, se SKD 21. september 2018 i Utv. 2018/1470 og emnet S-11 Skadeserstatning, S-11-2.4 Ulempeerstatning.

Vederlag for den eksproprierte del av eiendommen, er en del av utgangsverdien, selv om vederlaget er betegnet som ulempeerstatning.

Er salgssummens størrelse avhengig av en fremtidig uviss begivenhet, skal det i salgsåret legges til grunn som utgangsverdi det som selgeren har en ubetinget rett til, jf. sktl. § 14‑2 første ledd annet punktum. En eventuell økning eller reduksjon av salgssummen tillegges/fradras i utgangsverdien i det inntektsåret det er konstatert om salgssummen skal økes eller reduseres.

Dersom det da selgeren ervervet eiendommen ble satt som vilkår at medarvinger ved en senere realisasjon av eiendommen skal ha en del av salgssummen, skal medarvingenes andel av salgssummen ikke regnes som utgangsverdi for selgeren ved gevinstberegningen. Se for øvrig FIN 4. juni 1980 i Utv. 1980/628 som gjaldt etteroppgjør etter odelsloven § 57.

Om eventuell skjønnsmessig fastsetting av utgangsverdi ved salg mellom parter med interessefellesskap, se sktl. § 13‑1 og emnet T-9 Tilsidesettelse – internprising og interessefellesskap.

Om skjønnsmessig fastsetting av utgangsverdien for formuesobjekt som overdras vederlagsfritt eller til underpris til selskap som overdrageren er eier av eller medeier i, se FIN 29. april 1997 i Utv. 1997/624. Dette kan være et aksjeselskap som den skattepliktige eier aksjer i eller et selskap med deltakerfastsetting hvor den skattepliktige er deltaker.

Overdrar den skattepliktige et formuesobjekt til slikt selskap mot å få aksjer/andel i selskapet, er utgangsverdien for formuesobjektet i utgangspunktet omsetningsverdien for de mottatte aksjene/andelene, se f.eks. FIN 21. desember 2001 i Utv. 2002/183. Skjer overdragelsen i forbindelse med at selskapet stiftes, vil aksjeverdien/andelsverdien normalt være lik verdien av det objekt som overdras, jf. FIN 19. desember 1994 i Utv. 1995/1064.

Skjer overdragelsen til et bestående selskap og verdien av de mottatte aksjer/andeler er mindre enn omsetningsverdien for formuesobjektet, vil utgangsverdien kunne fastsettes skjønnsmessig, se ovenfor.

Er vederlaget fastsatt under ett ved salg av flere formuesobjekter, må den skattepliktige ved fastsetting av skattegrunnlaget etter sktfvl. § 9‑1 fordele vederlaget mellom de ulike objektene hvis dette har betydning for skattleggingen. Fordeling foretas forholdsmessig, som hovedregel på grunnlag av objektenes omsetningsverdi ved salget. Om unntak for fast eiendom, se nedenfor.

Dersom skattemyndighetene finner at fastsettingen er uriktig, kan de endre fastsettingen etter reglene i sktfvl. § 12‑1 eller § 12‑2. Se nærmere Skatteforvaltningshåndboken.

Samlet utgangsverdi ved salg av fast eiendom fordeles på bygning og tomt etter omsetningsverdier. Det samme gjelder ved fordeling av utgangsverdien mellom bygg og faste tekniske installasjoner.

Utgangsverdi ved realisasjon av bygning fordeles på de enkelte deler av bygningen dersom det har betydning for fastsettingen. Fordeling foretas forholdsmessig etter leieverdien for de enkelte deler, se sktl. § 14‑41 annet ledd.

Om fordeling av salgsvederlag ved realisasjon av jord- og skogbrukseiendom til nære slektninger, se emnet J-5 Jord- og skogbruk – realisasjon, J-5-9.3 Flere eiendeler realiseres under ett.

For seksjonert bygg, fordeles utgangsverdien for tomten på de enkelte seksjoner etter den sameiebrøk som er fastsatt for tomtefordelingen ved seksjoneringen.

Et bygg anses seksjonert i vedkommende inntektsår når tillatelse til seksjonering er gitt innen inntektsårets utgang. Skattemyndighetene er bundet av kommunale myndigheters avgjørelse om seksjonering og hva hver seksjon omfatter.

Underpris ved gavesalg fordeles forholdsmessig for alle formuesobjekter som er realisert under ett, selv om underprisen er tilordnet spesielle eiendeler i kjøpekontrakten.

Ved overdragelse av foretak hvor overdragelsen kombineres med en sterk regulering av tidligere eieres fremtidige ansettelsesforhold i selskapet, kan deler av vederlaget, som i formen er vederlag for foretaket, etter en helhetsvurdering måtte klassifiseres skattemessig som forskudd på arbeidsvederlag, og ikke som vederlag for foretaket. (Forskudd på arbeidsvederlag vil i tilfelle være skatte- og avgiftspliktig som lønn etter kontantprinsippet selv om arbeidet ennå ikke er utført.) Se nærmere i emnet T-7 Tilsidesettelse – allment, T-7-4.8.2 Overdragelse av foretak/aksjer(earn-out).