Håndbok fra Skattedirektoratet
Skatte-ABC

Som «gjeld» regnes enhver rettslig forpliktelse som påhviler skattyter til å yte noe til andre i penger eller pengers verdi. Det er uten betydning om gjelden er rentebærende eller ikke, og hvordan den har oppstått. Det er ikke noe vilkår at skattyter har mottatt krav på beløpet ved inntektsårets utgang, f.eks. i form av regning eller faktura.

Sentralt ved vurderingen er om det foreligger en rettslig ubetinget forpliktelse til å yte noe uten krav på motytelse.

Betingede forpliktelser anses ikke som gjeld, jf. sktl. § 4‑3 første ledd bokstav a. Dette gjelder f.eks. kausjonsforpliktelser som ikke er gjort gjeldende, se G-5-3.7 Kausjonsansvar. Forpliktelser som det ikke er knyttet betingelser til, men som kan falle bort hvis en fremtidig uviss betingelse inntrer (resolutiv betingelse) anses som gjeld. Se f.eks. HRD i Utv. 1978/488 (Rt. 1978 s. 1001), LA-1998-1214 i Utv. 1999 s. 782 og SKD 28. mars 2022 i Utv. 2022/600.

Er forpliktelsen omtvistet, skal det mest sannsynlige faktum legges til grunn ved formuesfastsettingen. Ved sannsynlighetsvurderingen vil skattyters standpunkt til forpliktelsen ha betydning. Om et eksempel, se Skatteklagenemnda i SKNS1-117-2024 (Et selskap ble i 2018 dømt av tingretten til å betale et omtvistet krav, men ble i 2021 frifunnet av lagmannsretten. Kravet kunne ikke regnes som gjeld ved verdsettelsen av aksjene per 31. desember 2018. Det ble lagt vekt på at selskapet bestred kravet, og at selskapet ikke hadde balanseført forpliktelsen.

En forpliktelse etter et gjensidig bebyrdende avtaleforhold medfører ikke et gjeldsforhold så lenge den andre parten ikke har oppfylt sin del av avtalen (f.eks. ved å levere en vare eller ved å yte et lånebeløp). Om et tilfelle hvor det ikke forelå noe gjeldsforhold, se LRD (LG-2018-85595) i Utv. 2019/99 (Svelgen Kraft Holding AS). (En avtale om overdragelse av aksjer i et kraftselskap gikk ut på at aksjene skulle overdras etter at det var gitt konsesjon og Konkurransetilsynet hadde gitt samtykke. Den faktiske styringen av kraftverket ble overtatt nesten ett år før konsesjon ble gitt. Retten kom fram til at et justeringsvederlag som kjøper skulle betale fra overtakelsen av driften/styringen av kraftverket og fram til det tidspunktet konsesjon ble gitt, ikke kunne anses som renter. Det ble lagt vekt på at ordlyden i avtalen ikke tilsa at det forelå noe gjeldsforhold eller kredittytelse.)

Gjeld må avgrenses mot egenkapital. Nedskrivning av egenkapitalen i et selskap er aldri skattepliktig for selskapet. For eieren av egenkapitalinstrument vil tap i alminnelighet bare være fradragsberettiget etter reglene om tap ved realisasjon av aksjer. Det er ikke fradragsrett etter sktl. § 6‑40 for ev. beregnede rentekostnader hvis kapitalen må anses som egenkapital. Er gjeldsgraden for et selskap svært høy i forhold til egenkapitalen, kan det være aktuelt at fradragsretten for gjeldsrenter bortfaller/reduseres etter interessefellesskapsbestemmelsen i sktl. § 13‑1, se emnet T-9 Tilsidesettelse – internprising og interessefellesskap, T-9-5.5 Finansiering med rentebærende lån fra utenlandsk morselskap til norske datterselskaper med liten egenkapital (tynn kapitalisering).

Om begrensning av fradragsrett for renter av gjeld i konsern og mellom nærstående etter rentebegrensningsregelen i sktl. § 6‑41, se emnet R-11 Rentekostnader – fradragsbegrensning i konsern og mellom nærstående.

Spørsmålet om det foreligger gjeld eller egenkapital må løses på samme måte for begge parter i rettsforholdet. En fordring for kreditor, vil være gjeld for debitor. Et egenkapitalinnskudd fra innskyteren, vil ikke være gjeld for selskapet.

For å trekke grensen mellom gjeld (fremmedkapital) og egenkapital må det tas utgangspunkt i stiftelsesgrunnlaget. Dersom dette ikke trekker grensen klart, må klassifiseringen i skattemessig sammenheng bero på om det er likheten med lån eller egenkapital som er mest fremtredende, jf. Ot.prp. nr. 1 (2001–2002) pkt. 13.3.

For lån vil det foreligge en alminnelig tilbakebetalingsplikt, mens egenkapitalen bare kan kreves tilbakebetalt ved likvidasjon, utløsning eller lignende, og da som en andel av differansen mellom selskapets eiendeler og forpliktelser på dette tidspunktet. Tilbakebetalingsplikten er det mest sentrale kriteriet for avgrensingen mellom egenkapital og gjeld, se HRD 15. februar 2017 i Utv. 2017/722 (HR-2017-350-A) (Rauma Energi). For øvrig kan det legges vekt på

• om kapitalen er rentebærende eller om avkastningen er overskuddsavhengig
• hva slags prioritet kapitalen har ved insolvens eller likvidasjon
• om kapitalen kan benyttes til dekning av løpende tap (tapsabsorberende evne)
• om kapitalinnskuddet medfører innflytelse over selskapet/foretaket
• kapitalens formelle status og behandling

Om rettspraksis, se

• HRD i Utv. 2001/1251 (Rt. 2001/851) (CBK) Saken gjaldt skattemessig behandling av såkalt preferansekapital som Kreditkassen og DnB fikk tilført under bankkrisen fra Forretningsbankenes Sikringsfond og Statens Banksikringsfond, og som ble nedskrevet til null. Ut fra en samlet vurdering av avtalene kom Høyesterett til at kapitaltilførselen måtte anses som egenkapital. Det forelå dermed ikke noen gjeldsettergivelse som var skattepliktig og fremførbart underskudd falt ikke bort. Det ble bl.a. lagt vekt på at kapitalen kunne benyttes til dekning av tap eller underskudd ved den løpende driften (tapsabsorberende evne), at kapitalen var rentefri og at tilbakebetaling bare kunne skje ved avvikling eller ved konvertering til aksjer.
• HRD i Utv. 2010/1083 (Rt. 2010/790) (Telecomputing). Saken gjaldt spørsmålet om kapitaloverføring fra et norsk selskap til et amerikansk selskap måtte anses som lån eller egenkapitalinnskudd. Dette spørsmålet måtte i første rekke besvares ved en fortolkning av rettsgrunnlaget for transaksjonen. Dersom en fortolkning av forpliktelsens grunnlag ikke ga noe bestemt svar, måtte klassifiseringen skje ved en samlet vurdering av de vesentlige trekk ved forholdet (avsnitt 44). Høyesterett kom til at det ikke var grunnlag for å omklassifisere kapitaloverføringen fra lån til egenkapitaltilskudd. Fordi valget av finansieringsform hadde en selvstendig forretningsmessig begrunnelse, var det heller ikke grunnlag for å endre klassifikasjonen etter sktl. § 13‑1.
• HRD 15. februar 2017 i Utv. 2017/722 (HR-2017-350-A) (Rauma Energi). Saken gjaldt krav om fradrag for renter hos et aksjeselskap. Spørsmålet var om kapitaltilførsel fra en kommune til et heleid aksjeselskap skulle klassifiseres som gjeld eller egenkapital. Det måtte foretas en samlet vurdering av kapitalinnskuddets egenskaper. Avgjørende var om kapitaltilførselen hadde størst likhet med lån eller med egenkapital. HR kom til at kapitaltilførselen, betegnet som ansvarlig lån, måtte anses som et egenkapitaltilskudd. Et vesentlig moment var at kommunen hadde frasagt seg retten til å kreve tilbakebetaling av kapitalen så lenge kommunen var eier av selskapet. Se for øvrig SKD 15. mars 2016 i Utv. 2016/851.

Den gjelden som påhviler skattyter ved inntektsårets utgang, er som hovedregel fradragsberettiget ved formuesfastsettingen, jf. sktl. § 4‑1 første ledd.

Gjeld som er ettergitt ved inntektsårets utgang er ikke fradragsberettiget ved formuesfastsettingen. Det samme gjelder hvor ettergivelsen er gitt på bestemte betingelser, hvis de avtalte betingelsene er oppfylt ved inntektsårets utgang.

Eier skattyter et formuesobjekt som er stilt som pant for gjeld som ingen har personlig ansvar for, kan gjelden fradras hos skattyter i den utstrekning den ikke overstiger formuesverdien av pantet ved årets utgang. Det samme gjelder dersom skattyter er personlig ansvarlig for gjelden, såfremt ansvaret er begrenset til panteobjektets verdi.

Fradragsretten omfatter også ektefelles og barns gjeld, når disse skattlegges sammen med skattyter, se emnet E-2 Ektefeller, registrerte partnere og meldepliktige samboere og emnet B-1 Barn og ungdom.

Gjeld i norske kroner settes til pålydende, uavhengig av om den er rentebærende.

Gjeld i utenlandsk valuta, omregnes til norske kroner etter kursen ved inntektsårets utgang.

Forpliktelser som består i annet enn penger settes til omsetningsverdi ved inntektsårets utgang av det som skal leveres. Ved salg med forskuddsbetaling verdsettes forpliktelsen normalt til det mottatte vederlaget.

Negativ verdi av selskapsandel skal anses som gjeld ved formuesfastsettingen. Nærmere om verdsetting av selskapsandeler, se emnet F-20 Formue og emnet S-5 Selskap med deltakerfastsetting – nettometoden.

For skattyter som har eiendeler som etter sktl.

• § 4‑10 syvende ledd (næringseiendom)
• § 4‑12 første til tredje og femte til sjette ledd (aksjer, egenkapitalbevis og andeler i verdipapirfond)
• § 4‑17 annet ledd (driftsmidler, unntatt næringseiendom) (som driftsmidler regnes i denne sammenhengen også jord- og skogbrukseiendommer)
• § 4‑17 tredje ledd (akvakulturtillatelser), eller
• § 4‑40 første punktum (andel i selskap med deltakerfastsetting)

skal verdsettes til mindre enn 100 %, skal verdien av den delen av skattyters gjeld som forholdsmessig faller på disse eiendelene, reduseres tilsvarende, jf. sktl. § 4‑19 første og annet ledd.

Nærmere om hvilke eiendeler dette gjelder og størrelsen på den prosentvise reduksjonen, se G-5-3.5.5 Eiendeler som gir grunnlag for redusert fradrag for gjeld.

Primærbolig (utenom våningshus på gårdsbruk) omfattes ikke av bestemmelsen om redusert fradrag for gjeld. Den forholdsmessige delen av gjelden som faller på primærboligen skal derfor komme fullt til fradrag ved formuesfastsettingen. Det samme gjelder for fritidsbolig. Om vektingen av disse ved gjeldsfordelingen, se nedenfor.

For ektefeller beregnes gjeldsreduksjonen på grunnlag av ektefellenes samlede eiendeler og gjeld.

Den delen av skattyters gjeld hvor gjeldsfradraget/verdien på gjelden skal reduseres, skal beregnes til den andelen av gjelden som forholdsmessig faller på disse eiendelene til fulle verdier før den prosentvise reduksjonen som skal skje ved formuesfastsettingen. Ved denne beregningen skal også skattyters primærbolig medregnes til full verdi før reduksjonen til 25 % etter sktl. § 4‑10 annet ledd. Se sktl. § 4‑19 tredje ledd. Fritidseiendom skal likevel bare medregnes til skattemessig formuesverdi ved vektingen av de ulike eiendelene.

Bestemmelsen om gjeldsreduksjon skal anvendes på den delen av skattyters gjeld som faller på:

• børsnoterte aksjer som skal verdsettes til 80 % av kursverdien, jf. sktl. § 4‑12 første ledd
• ikke børsnotert aksje som verdsettes til 80 % av forholdsmessig andel av samlet skattemessig formuesverdi, jf. sktl. § 4‑12 annet ledd
• ikke børsnotert aksje i utenlandsk selskap som verdsettes til 80 % av antatt salgsverdi 1. januar i skattefastsettingsåret, jf. sktl. § 4‑12 tredje ledd første punktum
• egenkapitalbevis som verdsettes til 80 % av kursverdien, jf. sktl. § 4‑12 femte ledd
• aksjeandel i verdipapirfond som skal verdsettes til 80 % av aksjeandelens verdi, jf. sktl. § 4‑12 sjette ledd annet punktum
• driftsmidler (utenom sekundærbolig og næringseiendom) som verdsettes til 70 % av skattemessig formuesverdi etter sktl. § 4‑17 annet ledd. Som driftsmidler regnes i denne sammenhengen også jord- og skogbrukseiendommer.
• akvakulturtillatelser som verdsettes til 25 % av omsetningsverdien etter sktl. § 4‑17 tredje ledd
• deltakers andel i selskap med deltakerfastsetting som verdsettes til 80 % av andelens verdi beregnet etter sktl. § 4‑40, se § 4‑40 siste punktum
• næringseiendom som verdsettes til 80 % av beregnet utleieverdi etter sktl. § 4‑10 syvende ledd. Om verdsetting av gjeld ved verdsettingen av formuen i ikke-børsnoterte aksjeselskaper, se emnet A-4 Aksjer – formue, A-4-5 Fastsetting av formuesverdi for aksjer i norske ikke-børsnoterte selskap.

Nærmere om verdsettingen av ulike formuesobjekter, se emnet F-20 Formue

Eksempel

Eksempel på reduksjon av gjeldsfradrag knyttet til verdsettingsrabatt på visse formuesobjekter (i dette tilfellet egenkapitalbevis)

Sum full verdi av eiendeler er kr 20 mill.

Sum gjeld er kr 10 mill.

(Alle tall i tabellen i millioner)

Tabellen viser reduksjon av gjeldsfradrag knyttet til verdsettingsrabatt.

	Primærbolig som skal verdsettes til 25 %	Egenkapitalbevis som skal verdsettes til 80 %	Annen formue som skal verdsettes til full verdi	Sum
Full verdi	6	4	10	20
Skattemessig formuesverdi	1,5 (25 %)	3,2 (80 %)	10 (100 %)	14,7
Fradragsberettiget gjeld	3 (ingen reduksjon)	1,6 (2 x 80 %)	5	9,6
Skattepliktig nettoformue	Minus 1,5	1,6	5	5,1

Fradragsberettiget gjeld er i dette tilfellet redusert med kr 400 000, dvs. med 20 % av den gjelden på 2 000 000 som allokeres til egenkapitalbevis ved en fordeling i forhold til formuesobjektenes fulle verdier.

Til fradrag i formuen kommer bl.a. følgende forpliktelser

• gjeld til låneinstitusjon, f.eks. bank, kredittforetak eller lignende
• gjeld i forbindelse med kredittkjøp av forbruksvarer
• avbetalingsgjeld
• gjeld til privatpersoner
• fremtidige garanti/reklamasjons- og servicekostnader vedrørende varer og tjenester som er levert ved inntektsårets utgang. Se G-5-3.8 Garanti- og reklamasjonsforpliktelser
• kausjonsansvar, hvor ansvaret har blitt ubetinget, se nedenfor
• påløpte lønninger, feriepenger mv., selv om kravet ikke er forfalt til betaling
• merverdiavgift som står ubetalt per 31. desember i inntektsåret:
• skyldig skatt, trygdeavgift mv. begrenset til
  • forskuddsskatt som er forfalt til betaling før inntektsårets utgang
  • restskatt/trygdeavgift som er fastsatt før utgangen av inntektsåret
  • skatt, trygdeavgift og tilleggsskatt eller -avgift som er fastsatt (vedtatt) ved endringssak før inntektsårets utgang
  • renter av skatt når rentene er forfalt til betaling før inntektsårets utgang
• verdien av plikt til å yte livrente som er skattepliktig formue etter sktl. § 4‑2 annet ledd, jf. sktl. § 4‑3 annet ledd

En kausjonsforpliktelse er fradragsberettiget ved formuesfastsettingen fra det tidspunktet kausjonsforpliktelsen blir gjort gjeldende.

Ved «simpel kausjon» anses kausjonsforpliktelsen som fradragsberettiget gjeld etter at den er forfalt og det viser seg at hoveddebitor ikke er i stand til å betale den gjelden det er kausjonert for. Hvis det på et tidligere tidspunkt konstateres at hoveddebitor er insolvent, anses kausjonsforpliktelsen som fradragsberettiget gjeld fra dette tidspunktet.

Ved «selvskyldnerkausjon» anses kausjonsforpliktelsen som gjeld fra det tidspunktet hoveddebitor har misligholdt den forpliktelsen det er kausjonert for, uavhengig av hva som er årsaken til misligholdet. Hvis det før forfall kan konstateres at hoveddebitor er insolvent, anses kausjonsforpliktelsen som fradragsberettiget fra dette tidspunktet.

Hvis en forbruker (privatperson), jf. lov 18. 12. 2020 nr. 146 om finansavtaler (finansavtaleloven) kap. 6, stiller kausjon overfor en bank eller annen finansinstitusjon, kan kravet rettes mot kausjonisten når institusjonen har tatt rettslige skritt mot hoveddebitor for å få tvangsgrunnlag, jf. finansavtaleloven § 6‑10. Har institusjonen tvangsgrunnlag for utlegg, kan kravet rettes mot kausjonisten når det er begjært utlegg mot låntakeren, jf. finansavtaleloven § 6‑10 annet ledd.

Hvis en forbruker (privatperson) har stilt pant for egen gjeld overfor en bank eller annen finansinstitusjon, kan krav mot kausjonisten først fremmes når det er gått tre måneder fra institusjonen har begjært tvangsdekning i pantet, jf. finansavtaleloven § 6‑10 tredje ledd.

Hvis kausjonistens regresskrav overfor hoveddebitor har verdi, skal dette føres opp som formuespost hos kausjonisten. Hoveddebitors gjeld er restkravet fra kreditor tillagt regresskravet fra kausjonisten(e).

Følgende forpliktelser kommer ikke til fradrag i formuen

• forpliktelser, som er avhengig av at en betingelse inntrer, se G-5-2.4 Avgrensning mot egenkapital.
• tidsbegrensede bruksrettigheter som er påheftet skattyters formuesobjekter, f.eks. forpliktelsen til å stille hus til disposisjon i forbindelse med forskuddsbetalt husleie, se sktl. § 4‑3 bokstav b
• kapitalverdien av føderåd påheftet den skattepliktiges eiendom, se sktl. § 4‑3 bokstav c
• kapitalverdien av tidsbegrenset forpliktelse til periodiske ytelser, som for eksempel pensjoner, se sktl. § 4‑3 bokstav c
• renter av gjeld så lenge renteterminen ikke er forfalt til betaling, se sktl. § 4‑3 bokstav d
• utbytte av verdipapirer så lenge utbyttet ikke er forfalt til betaling, se sktl. § 4‑3 bokstav d
• påløpt ikke forfalt skatt, trygdeavgift mv. så som
• forskuddsskatt som ikke er forfalt til betaling før inntektsårets utgang. Ved utgangen av inntektsåret 2025 vil dette gjelde forskuddsskatt for inntektsåret 2026 for personlige skattytere og forskuddsskatt for inntektsåret 2025 for upersonlige skattytere, jf. skattebetalingsloven § 6‑1 og § 6‑2
• restskatt/trygdeavgift som ikke er fastsatt før utgangen av inntektsåret
• skatt, trygdeavgift og tilleggsskatt/avgift som fastsettes (vedtas) ved endring av inntekts- og/eller formuesfastsettingen etter inntektsårets utgang
• renter av skatt/avgift når rentene ikke er forfalt til betaling før inntektsårets utgang
• utsatt skatt ført i regnskapet
• verdien av plikt til å yte individuell livrente som er unntatt fra formuesskatteplikt etter overgangsregel til sktl. § 4‑2 annet ledd, se overgangsregelen annet ledd. Om hvilke livrenter som omfattes av overgangsregelen, se emnet F-24 Forsikring – livsforsikring (livrenteforsikring), F-24-2.2 Livrenteforsikring ervervet med midler fra tilkjent erstatning ved personskade

Dersom en avtale om salg, arbeidsytelse/leie mv. ikke er oppfylt for noen del fra begge parter, skal det ikke tas hensyn til avtalen ved fastsettingen av formuen hos noen av partene.

Har kjøperen betalt ytelsen fullt ut, men selgeren ikke har levert, er det verdien per 31. desember i inntektsåret av den ytelsen som skal leveres som er selgerens gjeld. I praksis vil en i normaltilfelle kunne legge til grunn at verdien er lik forskuddsbetalingen. Denne verdien skal behandles som gjeld hos selgeren.

Har selgeren levert ytelsen fullt ut, men kjøper ikke har betalt, skal kjøperens forpliktelse til å betale behandles som gjeld hos denne.

Er avtalen delvis oppfylt fra den ene eller begge sider, må de samme prinsippene legges til grunn.

Har skattyter formue i flere kommuner, fordeles gjelden som hovedregel forholdsmessig etter størrelsen av bruttoformuen i hver kommune.

Når formuen i en eller flere kommuner bare består av fritaksbehandlet fritidseiendom, skal gjelden først fordeles til fradrag i formue som er skattepliktig til andre kommuner. Deretter skal eventuell udekket gjeld fradras i den/de såkalte hyttekommunen(e), se sktl. § 4‑30 annet ledd.

Om fordeling av gjeld i et selskap med deltakerfastsetting, se emnet S-5 Selskap med deltakerfastsetting – nettometoden. Har skattyter andeler i et selskap med deltakerfastsetting, er det nettoverdien av slike andeler som skal tas med i bruttoformuen, se emnet S-5 Selskap med deltakerfastsetting – nettometoden.

Er gjelden i selskapet større enn formuesverdien av eiendelene og deltakeren har krav på fradrag, se emnet S-5 Selskap med deltakerfastsetting – nettometoden, skal det fradragsberettigede nettobeløpet behandles på samme måte som deltakerens øvrige gjeld.

For ektefeller fordeles gjelden mellom kommunene særskilt for hver av dem. Udekket gjeld hos den ene (også etter at eventuell hyttekommune er belastet, jf. ovenfor), fradras i den andre ektefelles formue.

For person bosatt eller selskap mv. hjemmehørende i Norge som enten

• har fast eiendom i utlandet, eller
• driver eller deltar i virksomhet i utlandet

og hvor formuen i slik fast eiendom eller virksomhet er unntatt fra beskatning i Norge etter skatteavtale (fordelingsmetoden), skal fradraget for gjeld i Norge begrenses, jf. sktl. § 4‑31. Om gjennomføring av slik begrensning, se emnet U-9 Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter U-9-5.3 Gjelds- og gjeldsrentefordeling når skattyteren eier fast eiendom eller driver virksomhet i utlandet. Er formuen i fast eiendom eller virksomhet i utlandet ikke unntatt fra beskatning i Norge etter skatteavtalen, skal skattyter ha fradrag for all gjeld, herunder gjeld i utlandet.

Om når andel i ferieanlegg («time-share») i utlandet anses som andel i fast eiendom, se emnet B-16 Bolig – tidsparter (time-share).

Utenlandsboende skattytere med formue som skal skattlegges i Norge har krav på fradrag for den gjeld som er stiftet til fremme av den aktiviteten som skattlegges her i riket, jf. sktl. § 4‑31 femte ledd.

Gjeld som er stiftet ved anskaffelse av fast eiendom i Norge, eller ved senere påkostning på slik eiendom, er fradragsberettiget. Det er ikke et vilkår at gjelden er sikret med pant i eiendommen. Se for øvrig emnet U-9 Utland – formue, gjeld og gjeldsrenter, U-9-5.2 Bosatt/hjemmehørende i utlandet.

Er utenlandsboende skattytere skattepliktige for formue til flere kommuner i Norge, fordeles ikke gjelden forholdsmessig mellom kommunene. Dersom gjelden i en kommune overstiger bruttoformuen, skal den overskytende gjelden etter krav fra skattyter trekkes fra i formuen i de øvrige kommunene.